2010年年底，国家税务总局出台了《关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第29号，以下简称29号公告)，困扰地产项目公司的土地增值税清算税款由于缺乏收入配比从而无法全部扣除的问题一时了之。29号公告的意义在于：一是开企业所得税与土地增值税税种协调之先河；二是过去涉及企业补税的政策多，很少看到给企业退税的政策，除了《税收征管法》52条以外，29号公告为税收政策库房又增退税新篇章；三是由于29号公告规定注销前才能退税，这给那些项目完结后实际已没有任何新业务的“僵尸公司”提供了申请注销的动力，一定程度上也有利于规范房地产市场的发展。 一、地产项目公司由于配比原则产生的四个问题 在实践中，由于企业所得税法向后弥补亏损的规定同配比原则产生一定的冲突，在以下四种情况下可能造成地产项目公司前期盈利后期亏损。 一是实际毛利率小于预计计税毛利率。例如，M地产公司2008年取得未完工收入1000万元，当年按照当地规定的15％的预计计税毛利率在纳税申报表附表三52行纳税调增150万元，当年为盈利年度，该项所得已经缴纳税款。2009年该企业开发项目达到了完工标准，实际毛利率为10％，在不考虑其他因素的情况下，附表三52行第四列应调减150万元，会造成当年亏损。假设整个项目的收入为1 000万元，成本900万元，期间费用100万元(2008年、2009年各50万元)，税金及附加65.5万元，则整个项目为亏损65.5万元，但是按照现行税法，2008年纳税为(1 000×15％-65.5-50)×25％=34.5×25％=8.625(万元)，2009年该公司亏损为100万元(1 000-900-50-150)，即2008年度缴纳税款的34.5万元毛利转化为2009年的亏损，从而使得2009年的亏损为100万元(包括2008年缴纳税款的34.5万元和实际亏损的65.5万元两部分)，而亏损只能向后弥补，不能向前弥补退税，且地产企业多是项目公司，由此造成了前期盈利、后期亏损不能退税的问题。 该问题目前依然存在，尚未得到解决，不过一般而言很少有地产企业实际毛利率小于预计毛利率，否则该企业的成本真实性是很值得怀疑的，因此该问题虽然在理论上存在，但是急需解决的必要性并不是很充分。 二是2008年以前内资企业不允许预提配套设施费用，造成前期盈利后期亏损，且亏损不能退税。例如，M公司2006年取得收入1亿元，整个项目全部卖完，2007年该企业又建造一项公共配套设施，支出500万元，根据《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号)规定，该项支出允许在2007年度扣除。但是2007年度M公司已经没有收入与之相配比，因此会出现2007年度亏损500万元，只能向后弥补不能退税的不合理情形。 该问题在《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)第32条已经得到了解决，即允许纳税人预提配套设施成本，由于销售收入取得年度已经预提配套设施费用并进行了扣除，因此基本解决了前期盈利后期亏损的问题。 三是完工年度未取得全额发票，以后年度取得发票只能在发票取得年度扣除，导致前期盈利后期亏损。例如，某企业2008年达到了完工标准，开发成本共计1亿元，且全部房产均已售出。但是该企业截至2009年5月31日只取得了6 000万元的发票，剩余4 000万元发票尚未取得。根据国税发[2009]31号文规定，该企业当年只能扣除7 000万元的计税成本(即：6 000万元+1亿元×10％)。2010年该企业取得了剩余的4 000万元的发票，根据国税发[2009]31号文第34条规定，只能将该4 000万元扣除在发票取得年度，但是发票取得年度该企业已经没有销售收入与该项成本相配比，形成亏损3 000万元(4 000-1 000)，而项目公司对该项亏损不能退税。 有些税务机关认为国税发[2009]31号文所称“待取得合法扣税凭证后，再按规定进行扣除”就是可以在完工年度追溯调整扣除，经过几次请示国家税务总局，税总坚持认为这里的“按规定”是指取得的发票要按照“两次分摊”的办法，区分已完工和未完工、已售和未售确认营业成本，但是最后计算的结果一定要扣除在发票取得年度。针对房地产企业的特性，希望下一步税总能考虑依据《企业所得税法实施条例》第9条规定的权责发生制原则，允许企业在碰到上述情况时向税务机关申请退税。 四是土地增值税清算年度补缴的土地增值税造成前期盈利后期亏损，不能退税。土地增值税清算往往是在开发产品基本销售完毕的情况下进行的。例如：某地产公司2008年已经将全部开发产品销售完毕，2009年进行土地增值税清算，清算结果补税1 000万元，由于清算当年无收入，因此形成亏损1 000万元，由于项目公司以后没有收入弥补该项亏损，导致该项土地增值税无法在企业所得税前得到有效扣除。 鉴于该项情形，有些开发企业被迫保留一些房产到清算年度，以配比清算补缴的土地增值税；还有的企业在清算达到近85％时，采取假卖房子的方式达到清算标准，以使得清算的土地增值税留在有销售收入的年度。土地增值税和企业所得税政策的不协调，扭曲了企业的经济行为选择，开发企业也多次向税总反映这一问题，终于在2010年12月24日，税总发布了29号公告。
