合并资产负债表是反映企业集团在某一特定日期财务状况的财务报表，编制合并资产负债表的一项重要程序就是在合并工作底稿中将母公司对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。在2010年的注册会计师考试教材中采用了一种新的方法—完全权益法，以下通过具体案例来解析一下完全权益法。 一、案例说明 甲、乙公司均为股份有限公司，甲公司能够控制乙公司。2009年12月31日，甲公司个别资产负债表中对乙公司的长期股权投资的金额为5000万元，拥有乙公司60%的股份，采用成本法核算该长期股权投资。 该项长期股权投资是甲公司于2009年1月1日以银行存款5000万元取得，占乙公司表决股本份额的60%（合并前两家公司为非关联方）。甲公司备查簿中登记的乙公司在2009年1月1日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值，除一幢办公楼外，其他与账面价值均一致。该办公楼在2009年1月1日账面价值为800万元，公允价值为1000万元，预计可使用10年，无残值，采用平均年限法计提折旧。 2009年1月1日，乙公司股东权益总额为8000万元，其中股本6000万元，资本公积2000万元，盈余公积0元，未分配利润0元。 2009年乙公司实现净利润2000万元，计提法定盈余公积200万元，向投资者分配股利1500万元，其中向甲公司分配股利900万元，向其他投资者分配股利600万元，未分配利润300万元。乙公司持有的可供出售金融资产由于公允价值上升当期计入资本公积的金额为500万元。 2009年12月31日，乙公司股东权益总额为9000万元，其中股本6000万元，资本公积2500万元，盈余公积200万元，未分配利润300万元， 2009年，甲、乙公司之间的内部交易情况如下： 1.乙公司向甲公司销售商品1500万元，销售成本1400万元，甲公司购进该批商品后并未实现对外销售，到2009年末全部形成期末存货。 2.2008年12月，乙公司将其生产的产品销售给甲公司，该产品售价500万元，销售成本为450万元，甲购入后将其作为管理用固定资产并于当月交付使用。甲对该固定资产按5年计提折旧，折旧方法为平均年限法，无残值。 假定乙公司的会计政策和会计期间与甲公司一致，不考虑甲、乙公司及合并资产、负债的所得税影响。 以下我们在合并工作底稿中采用两种方法，即权益法和完全权益法对甲公司的长期股权投资进行调整。 （一）权益法 由于乙公司在甲公司投资后取得的净利润为2000万元，在各项资产、负债中只有办公楼的公允价值与账面价值不一致，考虑两者产生折旧费用不同的影响后，净利润应调整至1980万元。甲公司对乙公司的持股比例为60%，因此，甲公司应按净利润的60%确认投资收益；其次，由于乙公司在获利后进行了利润分配，所以甲公司应按持股比例相应减少长期股权投资，并确认应收股利；最后，乙公司除净利润外，其持有的可供出售金融资产由于公允价值的上升增加了所有者权益，甲公司也应按持股比例相应调整。具体调整分录如下： 借：管理费用20 贷：固定资产—累计折旧20 借：长期股权投资—损益调整1980x60%=1188 贷：投资收益1188 借：投资收益900 贷：长期股权投资—损益调整900 借：长期股权投资—其他权益变动300 贷：资本公积—其他资本公积300 经调整乙公司的股东权益总额为9180万元，具体调整如下：股东权益总额9000万元+办公楼购买日公允价值大于账面价值的200万元-调整前未分配利润300万元+（调整后净利润1980万元-分配的现金股利1500万元-按调整前净利润计提的盈余公积200万元）。甲公司对乙公司的长期股权投资经调整后的金额为5588万元（投资成本5000万元+损益调整288万元+其他权益变动300万元），甲公司的长期股权投资5588万元与其在乙公司所有者权益中所占份额9180×60%=5508万元之间的差额80万元为商誉，相应的抵销分录为： 借：股本6000 资本公积-年初2000 -本年700 盈余公积-年初0 -本年200 未分配利润-年末280 商誉80 贷：长期股权投资5588 少数股东权益3672 （二）完全权益法 在完全权益法下，甲公司需对乙公司的净利润进行两次调整，一是按照甲公司2009年1月1日备查簿中记录的乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值之间的差异调整乙公司的净利润，这与前述权益法调整过程相同；二是将2009年度甲、乙公司之间内部交易形成的未实现销售损益对乙公司净利润的影响予以抵销。在合并工作底稿中应作的调整分录如下： 借：管理费用20 贷：固定资产-累计折旧20 第一项内部交易所形成的未实现销售损益的抵销分录为： 借：营业收入1500 贷：营业成本1400
