兼并重组是企业实现发展壮大的重要手段之一，在企业资源整合中发挥着重要作用，基于兼并重组的特殊作用，我国出台了若干优惠政策以支持兼并重组业务的顺利进行，这些优惠政策构成企业在兼并重组过程中选择恰当方案的制度性约束条件，特别是有关税收方面的制度规定，在设计重组方案时更应仔细考虑。 一、有关企业重组的税收规定 (一)企业所得税 1、应税重组与免税重组。《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号，以下简称《通知》)、《企业重组业务企业所得税管理办法》（以下简称《管理办法》）是规范企业重组业务所得税问题的两个重要文件，《通知》将企业重组的税务处理区分为一般性税务处理规定和特殊性税务处理(即免税重组)规定，《管理办法》则对特殊税务处理所需报备的资料和履行的程序做了具体规定。在一般性税务处理下，被收购方需按资产或股权的公允价值确认所得或损失，当期即进行所得税缴纳。标的资产(股权)的计税基础相应改变，以其公允价值确定；在满足收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75％或受让的资产不低于转让企业全部资产的75％，并且收购企业在该交易中的股权支付金额不低于其交易支付总额的85％的情况下，交易各方可选择特殊性税务处理，在特殊性税务处理规定下，被收购方不需在当期进行所得税的清算缴纳，但标的资产的计税基础不变，被收购方获得的股权支付的计税基础也以标的资产的原有计税基础确定。 2、未分配利润。《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)中规定，被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)对股权转让所得的确认和计算问题予以了明确，规定企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。 根据以上两个文件的规定，以及《通知》(财税[2009]59号)、《企业所得税法》及其实施条例的相关规定，在应税重组下，对于被收购企业存在的未分配利润部分，因企业合并中被合并企业及其股东都按清算进行所得税处理，因此被合并企业股东收入中相对应于未分配利润的部分，就可免缴企业所得税，而在股权收购及资产收购方式中，被收购方收入中相对应于未分配利润的部分就需缴纳企业所得税。 (二)营业税 对于整体出售企业产权行为，《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》(国税函[2002]165号)规定，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税；对于股权转让行为，《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)规定，对股权转让不征收营业税。 (三)增值税 《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》(国税函[2002]420号)规定，转让企业全部产权是整体让渡企业资产、债权、债务及劳动力的行为，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。 (四)契税 关于企业重组业务所涉契税的政策问题，《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税[2008]175号)、《国家税务总局关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知》(国税发[2009]89号)文件规定，企业股权转让及企业合并行为均不征收契税，对于资产整体出售，若为国有或集体企业出售且被出售企业法人予以注销，买受人与原企业全部职工签订服务年限不少于3年的劳动用工合同的，免征契税。 契税的税率为3％～5％，若企业房产及土地使用权价值较大，则在资产整体出售中需缴纳契税。 (五)土地增值税 《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)规定，在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。 综上，将三种主要重组方式下需承担的主要税种总结于表1。
二、应税重组下不同交易方式的税负比较 设定A为收购企业，B企业的全资子公司C企业为被收购企业，交易价格以公允价值确定，B企业持有的C企业100％股权的投资成本和计税基础均为6(金额可以是元、万元或亿元等，下同)，C企业在基准日的审计净资产为20，评估净资产为30，具体资料详见表2。 (一)应税重组下各种不同重组方式的税负 1.股权收购方式：A企业收购C企业100％的股权，C企业成为A企业的全资子公司，根据企业重组税收规定，B企业应计算股权转让所得税，该股权转让行为不涉及营业税、增值税、契税和土地增值税。经计算(详见表3)，在股权收购方式下，交易过程中产生的税收为6，占交易金额的20％。
