问：A是一家新成立的房地产开发企业，公司按净资产价值购买了B国有饮食企业，B企业原总资产评估价值1 000万元，总负债600万元，净资产400万元，A公司实际付给财政360万元(财政给予10％的优惠)，并承担B企业的债权债务。请问A公司对这些资产、负债如何做账，支付的360万元以及10％的优惠该怎样进行账务处理？ 答：这属于企业合并，具体的会计处理与是否属于同一控制下的企业合并有关，也与收购后B企业是否独立存续有关。 (1)如果B企业进行变更登记后仍然作为独立的法人实体继续存在，则问题所述情况属于形成母子公司的合并，A公司账面上应登记“长期股权投资”。对于长期股权投资的入账成本：①如果是同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，按《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。如果属于这种情况，A企业会计上借记“长期股权投资”400万元，贷记“银行存款”等360万元，贷记“资本公积”40万元。②如果是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，按投资准则规定，购买方在购买日应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》(以下简称合并准则)确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。按照合并准则规定，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。如果属于这种情况，A企业应借记“长期股权投资”360万元，贷记“银行存款”等360万元。 (2)如果B企业不再作为独立的法人主体存续，而是全面并入A企业，则应该按企业吸收合并的相关规定处理。①如果是同一控制下的吸收合并，按照合并准则规定，合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。如果属于这种情况，A企业会计上按B企业各项资产账面价值借记相应资产科目(仍区分流动资产、非流动资产等明细)，按承担的B企业各项负债(仍应区分流动负债、非流动负债等明细)贷记相应负债科目，按所支付的价款360万元贷记“银行存款”，按借贷方差额借记或者贷记“资本公积”，“资本公积”贷方科目不足冲减的，调整“未分配利润”、“盈余公积”等所有者权益科目。②如果是非同一控制下的吸收合并，按合并准则应用指南规定，购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值，确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应确认为商誉或计入当期损益。如果属于这种情况，A企业应按B企业资产公允价值1000万元借记各项资产，按需要承担的负债的公允价值600万元贷记相关负债，按实际支付的360万元贷记“银行存款”等，并贷记“营业外收入”40万元(如果相反，假定A企业需要支付440万元才能合并B企业，则实际多支付的40万元溢价应借记“商誉”)。 补充说明：按合并准则应用指南规定，非同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，母公司应自购买日起设置备查簿，登记其在购买日取得的被购买方可辨认资产、负债的公允价值，为以后期间编制合并财务报表提供基础资料。 问：我公司属于市政府街景改造规划的被拆迁单位，土地使用权类型为划拨(土地未单独入账)。2009年市政府收回部分土地使用权出让给开发商实施旧城街景改造，继续保留部分划拨土地留给我公司生产经营。经协商，2010年由开发商拆除我公司在政府收回土地上的办公用房和车间约10000平方米，并在我公司保留地上建还车间办公综合楼一栋约12000平方米，产权归我公司所有。这种拆旧盖新行为会给我公司带来哪些税收问题？ 答：应该分两部分来分析。第一部分是街景改造收回部分土地使用权的处理。划拨土地与出让土地的区别在于没有缴纳土地出让金，其转让、处置权利受到政策限制，但按规定如果在符合政策规定的前提下补缴土地出让金，即可以转变为具有完全权利的出让土地，所以其土地使用权仍然具有相当大的市场价值。所以：(1)营业税方面，按问题所述情况看，市政街景改造收回划拨土地的，具有土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的性质，按《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》(国税函[2008]277号)规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级(含)以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释(试行稿)〉的通知》(国税发[1993]149号)规定，不征收营业税。换句话说，如果没有文件所述县级(含)以上人民政府收回土地使用权的正式文件，则应视为转让或视同无偿赠送土地使用权，应该征收营业税。(2)土地增值税方面，《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条规定：因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》规定，条例第八条所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。另《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]21号)规定，《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》所称因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民(指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害)，而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因“国家建设的需要”而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。单位可比照规定判断是否可以享受免征土地增值税的政策。
