在资产损失的处理方面，会计与税务处理之间存在诸多差异，本文拟从不同方面进行分析。 一、资产损失税前扣除的基本规定及其与会计处理之间的原则性差异 (一)关于资产定义及其对资产损失税前扣除的影响 《企业会计准则》中将资产定义为：“资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。”当该资源有关的经济利益不可能流入企业时，例如企业发生资产盘亏、毁损、报废、坏账等情形时，自然不再符合资产定义，应在资产负债表上终止确认资产，同时应在利润表中相应的确认一项损失支出(本文不考虑损失资产曾经计提减值准备的情况)。 企业在会计核算中确认的资产损失能否在税前扣除呢？《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》(国税发[2009]88号)规定：“本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项(包括应收票据)等货币资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权性投资和股权(权益)性投资。”此概念体现了税前扣除的一个重要原则——相关性原则。据此规定，如果一家企业损失的资产并非用于其经营活动，或与取得应税收入无关的，则其损失金额不得于税前扣除。例如，一家工业企业高价购买古玩并将其计入“无形资产”，后称被盗或丢失，会计核算中转入了“营业外支出”，在申报审批时很可能被税务机关认定为与经营活动无关的资产损失。站在企业的角度，很可能认为购买该批古玩用于收藏，可以从其增值中受益，未来转让此类资产获得的收入自然形成应税收入，故属于与取得应税收入有关的资产。然而，站在税收立法和税收征管的角度，必须考虑企业收入与扣除之间的对应和配比关系，对此类既未最终形成应税收入，又与企业主营业务无关的资产损失，往往不予税前扣除。国税发[2009]88号文明确规定，企业发生非经营活动的债权、国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失等均不得在税前扣除。另外，税法不但强调企业所损失的资产的相关性，而且还强调引发资产损失的经济行为的相关性。例如，国税发[2009]88号文第四十一条规定：企业对外提供与本企业应纳税收入有关的担保，因被担保人不能按期偿还债务而承担连带还款责任，经清查和追索，被担保人无偿还能力，对无法追回的，比照本办法应收账款损失进行处理。与本企业应纳税收入有关的担保是指企业对外提供的与本企业投资、融资、材料采购、产品销售等主要生产经营活动密切相关的担保。企业为其他独立纳税人提供的与本企业应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方还不清贷款而由该担保人承担的本息等，不得申报扣除。 (二)合法性原则及其对资产损失税前扣除的影响 税法中不但要求引发资产损失的经济行为应具有相关性，而且要求其必须具有合法性。《企业所得税法》第十条第(四)项规定，罚金、罚款和被没收财物的损失不得于税前扣除。在一些规范性文件中，同样要求导致资产损失的相应行为应具有合法性。例如，《国家税务总局关于2007年度企业所得税汇算清缴中金融企业应纳税所得额计算有关问题的通知》(国税函[2008]624号)规定：金融企业经营国家法律法规明文禁止的业务而产生的呆账损失，不属于操作不当形成的呆账损失范围，不得在税前扣除。属于操作不当形成的呆账损失，主要是由于内部控制制度不健全、操作程序不规范或因金融业务创新但政策不明确、不配套等原因而产生的。此类损失在查明原因或经业务监管部门定性，并由金融企业作出专项说明后，准予税前扣除。 (三)资产损失审批手续方面的差异 1.关于审批权限的差异 会计核算中确认和记录资产损失属于企业内部的一种特殊财务行为，应根据企业的内部治理结构、内部控制程序和管理权限，经股东大会或董事会，或经理会议或类似机构批准后，在期末结账前将财产损失处理完毕。如果因种种原因在期末结账前尚未经批准的，例如，企业某项资产发生非正常毁损，应追究当事人的责任或保险赔款，但在会计报告日之前，尚未确定可能获得的责任人或保险人赔款的具体金额，会计核算中可以合理预计资产损失价值并先行进行会计处理，之后再履行相应的内部核批手续并视实际损失金额予以调整。会计核算中甚至可以用提取资产减值准备的方法来确认和计量资产损失。 “确定性”是税收的一个重要原则，“实际发生”是《企业所得税法》第八条规定的税前扣除原则之一。《企业所得税法实施条例》第三十二条中规定：“企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，按照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。”在计税时，为了监管和确认财产损失是否实际发生，国税发[2009]88号文规定，非正常财产损失须报经税务机关审批后方可于税前扣除。下列资产损失，属于由企业自行计算扣除的资产损失：(1)企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；(2)企业各项存货发生的正常损耗；(3)企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；(4)企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；(5)企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；(6)其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。
