企业分立的会计和税务处理

      企业会计准则和会计制度，都未提及企业分立一词，《公司法》提及公司分立，但仍未其对作出专门定义。财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号，以下简称59号文件)，对企业分立规定如下定义：“分立，是指一家企业(以下称为被分立企业)将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业(以下称为分立企业)，被分立企业股东(或存续的被分立企业，作者注)换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立”。

      根据59号文件的规定精神，我们以企业分立后被分立企业是否继续存在为标志，将企业分立划分为存续分立和非存续分立两类：分立后被分立企业仍然存续，即只将部分资产、负债分离转让给分立企业的，称为存续分立；被分立企业将全部资产、负债分离，转让给两个或两个以上分立企业，分立后被分立企业解散的分立方式，称为非存续分立。企业分立的会计和税务处理的具体步骤和方法如下：

      一、财产清查和资产评估

      拟作分立的企业，分立前必须进行财产清查，以核实资产、负债，弄清家底。财产清查一般委托会计师事务所主持进行并出具审计报告。按分立合同(或协议，下同)规定需要进行资产评估的，还应委托评估机构进行资产评估。

      财产清查中发现的资产盘盈、盘亏、毁损及相关资产减值，企业应按审计报告认定的数额调整账面价值，资产发生损失按规定可在税前扣除的，企业应向主管税务机关报批或备案；评估并经相关各方认定的资产、负债评估增减值，是否需要调整账面价值?笔者认为不应调整，原因是：

      (1)在存续分立方式中，被分立企业只分出部分资产、负债，剩余的资产、负债，按59号文件规定不改变其计税基础，也没有必要和依据调整其账面价值。

      (2)在非存续分立方式下，鉴于被分立企业分立后即解散，账面价值全部注销，且调整资产、负债账面价值的工作量又很大，这种情况下调整账面价值已无实际意义。

      (3)无论是存续分立或非存续分立，除适用特殊税务处理外，被分立企业向分立企业移交资产、负债，都应当直接按评估确认价值(即公允价值)计量，这就可以从另一侧面弥补只评估不调账的不足。

      如果公司分立，在财务会计上进行分立准备的同时，企业还应按《公司法》第176、177条的规定，办妥企业分立的其他法定手续。

      二、编制资产负债的移交清册

      须编制的资产负债移交清册包括：

      (1)资产负债分割表(以下简称分割表)。资产、负债分割，俗称“分账”。资产负债分割表是按资产、负债总账科目将被分立企业(以下简称分出方)的全部资产、负债一分为二或一分为几的表格(见表一)，一般适用于非存续分立。

      

      (2)资产负债移交表(以下简称移交表)。该表列示分出方将部分资产、负债移交给接收资产、负债的合并企业(以下简称分入方)的表格，该表只列示应移交分入方的总账科目金额，每个分入方一份，分出方保留数不必列示，其适用于存续分立。

      (3)明细账户余额表(以下简称明细表)。该表是分割表或移交表的附表，填写各分入方应接收的具体资产、负债的明细科目金额(见表二)，应按总账科目分明细复写和加总，凡有分出、分入金额的，每个总账科目不应少于1页；实物资产的明细账户余额表，还应增设移交资产的计量单位和数量。以上“总账科目”、“明细科目”金额，均应按评估确认价值即公允价值计量，如有必要，应同时注明账面金额。

      如果属于非存续分立，即分立后分出方撤销，还应编制会计档案移交清册，按年度(或月份)列示会计凭证、会计账册、会计报表及其他会计资料的数量，有母公司的，会计档案由母公司接收；没有母公司的由分立各方协商，由分入方的一个企业接收，并在移交清册上注明以后其他分入方可以查阅；如果分出方属公有制企业，会计档案可移交给主管部门保存，但均应编制会计档案移交清册，由相关各方签字、盖章交接。公章及其他未列入资产负债移交清册、会计档案移交清册的资料、物品，可以参照会计档案交接办法编制移交清单交接，也可另外编写移交说明书，在说明书中写明交接的公章、物品及其他资料。人员移交及人事档案交接，按有关规定由人事、劳动工资及社会保障部门办理，本文不作讨论。

      编制分割表、移交表时，还有一点值得说明，无论是非存续分立的交接，或者是存续分立的交接，对同一接收方而言，接收的资产与接收的负债(或者负债与所有者权益之和，下同)的金额不一定相等。

      不等时，就要在编制分割表或移交表的同时结出一个“分账差额”，分账差额写在贷方的，表示该企业分得的资产数额大于其分得的负债，因此在所分负债科目加列一笔“其他应付款－分账差额”，如附表中“A企业”所列；相反，如果是分得的资产小于其分得的负债，则应增设一个“其他应收款－分账差额”，如附表中“B企业”所列；存续分立的，分账差额只在移交表中分入方列示。分账差额应在支付或收到分立净资产对价时转销，分账差额与支付或收到分立对价之间如有差额，可参照新准则的有关规定计入商誉或当期收益。