2006年2月15日财政部发布了新企业会计准则体系，该体系于2007年1月1日开始在上市公司执行，新会计准则体系实现了与国际惯例的趋同，反映了会计国际化的要求。本次准则修改的重中之重是会计核算采用公允价值作为会计计量，在企业合并、债务重组、非货币性资产交换、金融工具确认和计量等准则均采用了公允价值计量，从而更好地体现会计信息对于投资决策的实用性。公允价值计量属性的运用使得经济业务的具体会计处理与原处理发生了实质性的变化，对交易性金融资产、交易性金融负债及投资性房地产的会计处理要新增“公允价值变动损益”科目核算公允价值变动对资产、负债带来的影响，从而及时体现该项投资的变动对企业损益的影响。 一、新准则关于“公允价值变动损益”科目设置的说明 “公允价值变动损益”是损益类科目，核算企业交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。公允价值变动损益的主要账务处理为：①资产负债表日，企业应按交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。②出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“交易性金融资产”科目，按其差额，借记或贷记“投资收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。③期末，应将“公允价值变动损益”科目余额转入“本年利润”科目，结转后“公允价值变动损益”科目无余额。 二、交易性金融资产公允价值变动的会计处理 下面以交易性金融资产的公允价值变动为例说明“公允价值变动损益”的会计处理。 例：甲公司在2006年10月12日以每股10元从二级市场购入乙公司股票100万股，另外支付1万元的交易费用。甲公司将该投资划分为交易性金融资产。2006年12月31日，该股票的市价涨至25元/股，2007年6月30日该股票市价为28元/股，2007年7月5日甲公司将股票以每股30元予以全部出售。若不考虑其他因素，甲公司的会计处理为： 1.2006年10月12日购进乙公司股票 借：交易性金融资产——成本10 000 000 投资收益 10 000 贷：银行存款 10 010 000 2.2006年12月31日根据市价重新计量该股票的公允价值 借：交易性金融资产——公允价值变动 15 000 000 贷：公允价值变动损益 15 000 000 同时，将公允价值变动损益科目余额转入本年利润。 借：公允价值变动损益 15 000 000 贷：本年利润 15 000 000 3.2007年6月30日根据市价重新计量该股票的公允价值 借：交易性金融资产——公允价值变动 3 000 000 贷：公允价值变动损益 3 000 000 同时，将公允价值变动损益科目余额转入本年利润。 借：公允价值变动损益 3 000 000 贷：本年利润 3 000 000 4.2007年7月5日出售该股票 借：银行存款 30 000 000 贷：交易性金融资产——成本 10 000 000 ——公允价值变动 18 000 000 投资收益 2 000 000 同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出 借：公允价值变动损益 18 000 000 贷：投资收益 18 000 000 以上是根据准则的理解做的会计处理。但是在出售交易性金融资产的会计处理时，准则的考虑不够全面，处理是存在问题的。 三、“公允价值变动损益”科目会计处理存在的问题 甲公司将持有乙公司的股票出售后，为了真实完整地体现所持有乙公司股票给企业带来的损益，将原计入“公允价值变动损益”的金额转入“投资收益”科目，其目的是向报表使用者提供企业持有的交易性金融资产信息，因为公允价值变动而发生的损益是一笔持有损益，只有在出售时才变为实现损益。准则正是处于这样的考虑，出售时需要将“公允价值变动收益”转出，计入“投资收益”，以便核算实现损益，但是这里存在的问题是，“公允价值变动损益”已转入“本年利润”，在出售时，再将已转入“本年利润”的公允价值变动损益转出，计入“投资收益”，则重复计算了利润；若不把公允价值变动损益转出，计入“投资收益”，则不能体现投资交易性金融资产的损益实现情况；另外，如果期末不将“公允价值变动损益”转入“本年利润”科目，则违背了对损益类科目处理的惯常做法。根据对准则应用指南的理解，在交易性金融资产出售时，可以有三种不同的账务处理方法： 1.期末，将“公允价值变动损益”科目转入“本年利润”，同时将原计入“公允价值变动损益”的金额转入“投资收益”科目，则会计处理为：
