我国2006年颁布的《企业会计准则》中规定，对于第一、第四类的长期股权投资，其后续计量采用成本法核算，对于第二、第三类的长期股权投资，其后续计量采用权益法核算。由于成本法与权益法在初始成本的确认、投资收益的确定等方面有着完全不同的核算原则，因此，当投资方与被投资方的关系发生实质性变化导致核算方法的改变时，长期股权投资账面价值及其他相关账户的价值要随之调整。本文主要从上述两个方面来分析长期股权投资的成本法与权益法转换过程中相关的账务处理。 一、成本法转换为权益法 成本法转换为权益法包括两种情况，一是持股比例减少过程中，投资方与被投资方的关系从第一类转到第二、第三类；二是持股比例增加过程中，投资方与被投资方的关系由第四类转为第二、第三类。 1.持股比例减少过程中，投资方与被投资方的关系从第一类转到第二、第三类。 在这种情况下产生的核算方法的改变，应注意以下三个方面的账务处理：减持股权的处理；剩余股权账面价值的调整；因被投资方在净资产公允价值变动而导致长期股权投资账面价值变动的处理。 例1：甲公司持有乙公司60%的股权，其账面余额为8400万元，未计提减值准备。2007年1月6日，甲公司将其持有的对乙公司20%的股份出售给丙企业，取得价款4500万元，当日，被投资单位可辨认净资产公允价值为22500万元。甲公司在取得对乙公司60%股权时，乙公司可辨认净资产公允价值为14500万元(假设净资产公允价值与账面价值相同)。自取得对乙公司长期股权投资后至处置投资前，乙公司实现净利润8000万元。假定乙公司一直未进行利润分配，除所实现净利润外，乙公司未发生其他影响资本公积变动的交易或事项。甲公司按净利润的10%提取盈余公积。 (1)确认减持股权的处置损益 借：银行存款4500 贷：长期股权投资 2800 投资收益 1700 (2)剩余长期股权账面价值的调整 剩余长期股权投资的账面价值为5600万元，小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额5800(14500×40%)万元，按权益法下初始投资成本的确认原则，应将两者之间的差额200万元调整增加长期股权投资的投资成本，同时追溯调整甲公司的留存收益。如果此时，剩余长期股权投资的账面价值大于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，则两者之间的差额属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。 借：长期股权投资—乙公司(成本)5800 贷：长期股权投资—乙公司 5600 盈余公积 20 利润分配—未分配利润 180 (3)对原持股比例下被投资方产生的净资产公允价值变动部分，投资方按权益法进行追溯调整。 取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为3200[(22500-14500)×40%]万元，这3200万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理： 借：长期股权投资—乙公司(损益调整)3200 贷：盈余公积 320 利润分配—未分配利润 2880 2.持股比例增加过程中，投资方与被投资方的关系由第四类转为第二、第三类。 在这种情况下产生的核算方法的改变，同样应注意三个方面的账务处理：新取得股权的处理；原有股权账面价值的调整；从初次投资到追加投资之间，因被投资方净资产公允价值变动而导致长期股权投资账面价值变动的处理 例2：甲公司于2006年2月取得乙公司l0%的股权，成本为610万元，取得时乙公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对其采用成本法核算。2007年1月，甲公司又以1300万元的价格从另一投资者处取得乙公司20%的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为6600万元。取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定甲公司在取得对乙公司10%的股权后，乙公司实现的净利润为400万元，未派发现金股利或利润。甲公司按税后利润的10%提取盈余公积金。 (1)甲公司对新取得股权的处理 对于新取得的20%的股权，要按权益法的核算原则确认其初始入账价值。其成本为1400万元，大于取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1320万元(6600×20%)，其间的差额80万元为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉计入长期股权投资的取得成本。 借：长期股权投资—乙公司(成本)1400 贷：银行存款 1400 (2)甲公司对原有股权的处理 对原来持有的10%的股权，要按权益法的核算原则重新确认其投资成本。这一点，同上例中第二点对剩余股权账面价值调整的处理方法一样。本例中，原10%的股权的投资成本610万元与原投资时享有被投资方净资产公允价值的份额600万元(6000×10%)的差额，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值，只需将两种核算法下的账户进行更换。
