一、会计政策变更对合并财务报表审计的影响 随着新企业会计准则及其应用指南（以下统称“新准则”）在上市公司率先施行，企业的会计政策发生了很大变化，审计合并财务报表时，审计人员应充分关注相关会计政策变更对合并财务报表的影响。 1.子公司长期股权投资的核算方法。《合并会计报表暂行规定》和《企业会计制度》对子公司的长期股权投资均采用权益法核算。《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定：投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。 审计按新准则编制的合并财务报表时，应将母公司列入合并的财务报表与母公司本身对外报送的财务报表进行对照比较，检查列入合并的母公司的财务报表是否已采用权益法进行调整。还要将调整后母公司资产负债表的“长期股权投资”项目金额与其享有的子公司所有者权益份额进行对照比较，检查该份额与母公司相关的“长期股权投资”项目的金额是否相等。如果不相等，则检查是属于正常投资时投资成本大于此时享有被投资单位所有者权益份额的差异，还是调整时发生的会计差错？如果属于会计差错，应建议被审计单位（指企业集团的母公司）进行更正，以更正后的母公司财务报表列入合并财务报表，并据以对合并财务报表相关项目金额进行调整。 2.取消比例合并法，不将合营子公司列入合并范围。《企业会计制度》规定：企业在编制合并财务报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法对合营企业的会计要素进行合并。《〈企业会计准则第33号——合并财务报表〉应用指南》规定：不能控制的被投资单位，不纳入合并财务报表的合并范围；原采用比例合并法的合营企业，应当改用权益法核算。 审计按新准则编制的合并财务报表时应注意：①上年以前已采用比例合并法的合营企业，其并入上年合并财务报表的有关项目的金额，均应从本年合并财务报表的年初数、上年数中剔除，以确保上下年度会计信息的可比性。②索取企业本年合并财务报表的工作底稿及相关资料，检查列入合并的各子公司中有无合营企业？如有，应予以剔除，并按剔除后的数字对合并财务报表的相关项目进行调整。 3.取消合并利润分配表，合并财务报表的抵消分录和合并工作底稿与原来的相比有较大调整。新准则取消了利润分配表和合并利润分配表，原有的以利润分配表为主轴，编制一套抵消分录，将合并资产负债表与合并利润表、合并利润分配表拼合在一张工作底稿上的调整方法已不再适用，而代之将合并资产负债表、合并利润表各自独立，分别编制两套抵消分录进行调整抵消的方法。 审计按新准则编制的合并财务报表时应注意：①如果企业采用将合并资产负债表与合并利润表分别抵消的新方法编制合并财务报表，且应抵消的项目金额无漏、无错，审计人员应予以认可。②如果企业增设合并利润分配表，采用原方法进行抵消，只要抵消后合并财务报表相关项目金额符合新准则的规定，对合并财务报表的相关项目金额也应予以认可，但应告知企业以后应按新准则要求采用合并资产负债表与合并利润表分别抵消的合并方法。③如果企业在没有合并利润分配表的情况下采用硬凑硬抹的方法编制合并财务报表，审计人员应采用新方法重新进行演示抵消，以此编制新的合并财务报表并与企业已编制的合并财务报表各项目金额进行对照比较，找出差异的原因并更正定稿。 对于包括母公司在内的集团所有企业都还在执行《企业会计制度》的企业集团，其编制合并财务报表的方法及涉及合并财务报表的会计政策近年来无大的变化，因此仍应以《企业会计制度》为标准对合并财务报表进行审计。 二、对母子公司会计政策一致性的审计 我国现行企业会计制度分为四个体系：新准则会计制度体系，《企业会计制度》体系，《小企业会计制度》体系和行业会计制度体系。审计时，如果母子公司都执行同一种会计制度且符合有关规定，按共同的制度规范进行核算和编制合并财务报表，审计时当应予以认可；如果母子公司执行的不是同一种会计制度，编制合并财务报表时成员企业的财务报表应按统一要求进行调整或重编，以保持集团会计政策的一致性。现行会计制度下，确定母子公司会计政策一致性的标准，有“从上”、“从新”和“从大”三个原则。①从上原则。“从上”即子公司服从母公司，新准则规定：子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司的财务报表进行调整，或者要求按照母公司的会计政策另行编报用于合并的财务报表。②从新原则。“从新”指执行旧会计制度的集团成员服从执行新会计制度的集团成员。母子公司均应以新会计制度为合并财务报表的依据。③从大原则。“从大”即集团内部不论母公司、子公司，小的企业执行会计制度服从集团中大的企业。2005年1月起施行的《小企业会计制度》规定：集团公司内部母子公司分属不同规模的情况下，为统一会计政策及合并财务报表等目的，集团内小企业应执行《企业会计制度》。 对集团公司会计政策的一致性进行审计时，应把握如下几点： 1.从合并财务报表格式上进行检查。索取全部列入合并的母子公司财务报表，检查其报表格式是否统一。如果不统一，说明集团各成员会计政策不一致，应建议企业按照上述“三从”原则对集团中一部分企业的财务报表进行调整，以调整后各成员企业的财务报表为基础编制合并财务报表。
