一、无形资产的计价 1.对于投资者投入的无形资产。《企业会计制度》规定：投资者投入的无形资产，按投资各方确认的价值作为实际成本。但是，为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应按该无形资产在投资方的账面价值作为实际成本。《企业所得税暂行条例实施细则》规定：投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产，按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价。 例1：2002年1月2日，A公司为首次发行股票而接受B公司投入一项专利权，该专利权在B公司的账面价值为100万元，评估确认的价值为150万元。法律规定的剩余使用年限为5年。 解析：根据会计制度的规定，A公司应按B公司的账面价值确定专利权的会计入账成本为100万元；税法对接受投资的无形资产不作区分，均以评估确认或合同、协议约定的金额计价，因此A公司应按评估价确认专利权的计税成本为150万元。在2002～2006年，每年该项专利权会计摊销额将比计税摊销额少10万元[(150-100)÷5]，A公司应当每年申报调减应纳税所得额10万元。 2.对于购入的无形资产。《企业会计制度》规定：购入的无形资产，按实际支付的价款作为实际成本。《企业所得税税前扣除办法》规定：为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本。 例2：C公司委托D公司开发一项非专利技术。2003年7月1日，C公司向银行贷款100万元（银行贷款年利率为8%）支付给D公司作为开发费用。2004年1月1日，D公司开发成功并将非专利技术交付C公司使用。该非专利技术合同规定的使用年限为4年。 解析：《企业会计制度》只规定了购建固定资产发生的借款费用应当资本化，对购建无形资产发生的借款费用未作资本化要求。因此，C公司购入专利技术的入账成本应为100万元。税法规定，为购建无形资产而发生的贷款，购建期间发生的借款费用应当计入无形资产的成本。因此，C公司2003年支付的借款费用4万元（100×8%÷12×6）不得在税前列支，应调增应纳税所得额。同时，C公司应确认的该非专利技术的计税成本为104万元（100+4），在2004～2007年摊销期内，C公司应当每年申报调减应纳税所得额1万元[（104-100）÷4]。 3.对于自行开发的无形资产。《企业会计制度》规定：自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的实际成本。在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。《企业所得税暂行条例实施细则》规定：纳税人购置无形资产或自行开发无形资产（如专利权、商标权、著作权、非专利技术等），不得直接扣除，允许以摊销方式逐步扣除。无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣除。 例3：E公司自行开发一项专利权，2002年、2003年分别支付各项开发费用200万元、300万元。2004年1月3日，E公司依法律程序申请取得专利权，并支付注册费等费用20万元。该项专利权法律规定的使用年限为10年。 解析：按会计制度的规定，E公司取得专利权的会计入账成本应为20万元；税法规定无形资产的开发支出不得直接扣除。因此，E公司在申报企业所得税时，应当调增2002年应纳税所得额200万元，调增2003年应纳税所得额300万元。同时，E公司应确认的该项专利权的计税成本为520万元（200+300+20），并在摊销期内每年调减应纳税所得额50万元[（520-20）÷10]。 需要注意的是，如果无形资产开发支出未形成资产，那么会计与税法规定是一致的。但本例中专利权开发支出跨年度，在不能确认是否能开发成功形成资产的情况下，2002年发生的开发费用200万元仍不得在税前扣除，应调增应纳税所得额。如果2003年确认开发失败，不能形成资产，那么2003年的开发费用300万元可在税前列支，同时2002年发生的开发费用可以申报扣除，即在确定2003年应纳税所得额时可申报追加调减2002年度发生的开发费用200万元。 二、无形资产的捐赠与受赠 1.无形资产捐赠差异。税法规定，企业如果捐赠货物，应视同销售，需要缴纳增值税，若属于消费税的纳税范围，还需要缴纳消费税；如果捐赠的是不动产，还要缴纳营业税。由于捐赠无形资产不属于有偿转让，所以不缴纳营业税。 在会计核算中，企业捐赠无形资产，只需借记“营业外支出（捐赠支出）”科目，贷记“无形资产”科目；如果被捐无形资产已提减值准备，还应借记“无形资产减值准备”科目，将差额借记“营业外支出”科目。如果捐赠无形资产符合公益、救济性捐赠的条件，按税法规定，可在税前扣除；如果不符合公益、救济性捐赠的条件，而是非公益、救济性捐赠，则在年终所得税汇算时，作永久性差异的纳税调整。 2.接受无形资产捐赠差异。企业接受捐赠时，按应确定的实际成本借记“无形资产”科目，按应缴所得税额贷记“递延税款”科目，差额贷记“资本公积——接受捐赠非现金资产准备”科目，并贷记“银行存款”、“应交税费”等科目。在企业转让时，应按税法确认的应税所得额或清算所得额，计算缴纳企业所得税，借记“递延税款”、“所得税”科目，贷记“应交税费——应交所得税”科目。 外资企业接受无形资产捐赠时，根据凭证的价值,借记“无形资产”科目，贷记“待转资产价值”、“银行存款”等科目。税法规定，外资企业不论接受货币性捐赠还是非货币性捐赠，都要作为当年收益，前者应一次性计入当年收益，计算缴纳企业所得税；后者可先弥补以前年度亏损，有余额时，再计算缴纳企业所得税。年终时，企业应按“待转资产价值”科目的账面余额，借记该账户，按接受捐赠的无形资产应缴的所得税或用以弥补亏损后的差额，计算当年应缴纳的所得税，即贷记“应交税费——应交所得税”科目，扣除应缴所得税后的差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。
