新准则的颁布实施，要求会计人员在提高自身素质的同时，也要在准则规定的范围内，在准则允许的条件下，出于为企业经营管理决策服务的需要，对企业的盈余进行适度管理[1]。本文整理了会计职业判断的第一个部分会计确认方面的九个重大方面。针对每一个职业判断的点进行详细阐述，以此指导企业会计人员进行适度的盈余管理，从而提高企业的盈余质量。 (一)投资性房地产转换的确认条件。新准则第13条规定，企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：(1)投资性房地产开始自用；(2)作为存货的房地产，改为出租；(3)自用土地使用权停止使用，用于赚取租金或资本增值；(4)自用建筑物停止自用，改为出租。如果是在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。在成本模式下，进行盈余管理的空间几乎没有。但是投资性房地产一旦选用了公允价值核算模式，进行盈余管理的空间就较大[2]。采用公允价值模式计量的投资性房地产，按新准则规定，是不需要计提折旧或进行摊销的，转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益，并且按账面价值计价后计提折旧或进行摊销，企业的费用就会增加。自用房地产或存货转换为采用公允价值计量模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。这里要强调的是，运用投资性房地产转换进行盈余管理的目的不是为了追求公允价值与账面价值之间的转换而调整收益，因为按新准则的要求，房地产转换公允价值与账面价值之间的差额，必须详细地在报表附注中披露。这是为了追求在公允价值模式下不需要计提折旧与成本模式状态下要计提折旧的区别来进行盈余管理。另外，需要注意的是，转换日的确定问题：(1)投资性房地产开始自用是指投资性房地产转为自用房地产，其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期；(2)作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物、自用土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁开始日。不同的企业可以根据不同的盈余管理要求，合理地进行相关的转换，并且转换日的确定也要相应合理，要符合新准则的规定。 (二)研究费用和开发费用不同处理的确认。新准则第7、8条规定，企业内部研究开发支出，应当区分研究阶段支出和开发阶段支出。研究阶段的支出应当于发生时计入当期损益，开发阶段的支出只要符合条件，就可以进行资本化，计入无形资产。这个规定在准则一出来就被理论界认为是存在较大争议的地方，给企业进行盈余管理留下了很大空间。如果企业要做大盈余，很显然是要增加开发阶段的支出，进行资本化，从而降低费用；如果要做小盈余，就必须缩小开发阶段的支出，从而相应的加大了研究阶段的支出，增加企业的费用支出。新准则为了防止企业采用这种做法进行过度的盈余管理，规定企业开发阶段的支出只有同时满足以下条件时，才能确认为无形资产：(1)完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；(2)具有完成该无形资产并使用或出售的意图；(3)无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产在内部使用的，应当证明其有用性；(4)有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；(5)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。现实中，多数企业能符合上述五点要求，并可以根据新准则的要求进行合理划分。从这个需要进行会计职业判断的点我们可以知道，财政部制订的新准则允许开发阶段的支出资本化，初衷是为了鼓励企业大胆地进行经营管理创新，创出更多的品牌、名牌，但也给企业留下了进行适度盈余管理的空间。利弊之间的权衡，财政部肯定细致地测算研究过，并且肯定认为鼓励创新带来的利比留下过度盈余管理的弊要大。那么，企业在这一点上就可以大胆地运用会计职业判断进行适度的盈余管理。 (三)关于资产和资产组的认定。资产和资产组的划分认定是跟资产减值联系在一起的，关于资产减值如何进行盈余管理，后面将独立介绍。这里研究资产和资产组的划分认定是为了能够合理地通过计提资产减值准备，进行适度的盈余管理。新准则指南规定，资产和资产组的划分应遵循以下两点：(1)认定资产组最关键的因素是该资产组能否独立产生现金流入，通常应将生产线、营业网点、业务部门等认定为一个资产组；(2)企业对生产经营活动的管理或者监控方式以及对资产使用或者处置的决策方式等，也是认定资产组应考虑的重要因素，通常将不同的生产车间、不同的工厂划分为不同的资产组。新准则第18条规定，有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础，估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础估计可收回金额。企业资产的可收回金额低于账面价值时，要计提资产减值准备，计入企业的营业外支出，而按单项计提和按资产组计提的减值准备的数额显然不一样。例如，企业发现某车间内部的一条生产流水线因为生产技术的原因而致使可收回金额大幅度降低，按单项计提减值准备，必然形成数额较大的营业外支出，从而降低企业的盈余。但是从企业整个集团角度来考虑，该条流水线虽然可以独立产生现金流量，但是却属于生产车间的一个部分，配合车间的其他部分使用时，现金流量的变动就不是那么明显，就企业整个生产车间来说，可收回金额并没有因生产流水线的可收回金额变动而变动。也就是说，从资产组这个角度考虑，是不需要计提资产减值准备的。所以企业在购建或生产企业的资产时，就应当考虑未来几年内企业的盈余管理要朝什么方向努力。以盈余管理所要达到的目标为指导，合理地划分资产和资产组。需要注意的是，资产和资产组一经划分确定，就不得随意更改，其更改属于会计政策变更，应该在会计报表附注作出披露，所以要求企业事先要做好合理的规划。 (四)收入确认的5个条件和提供劳务收入确认的4个条件。收入的确认历来是盈余管理的重点部分，新准则实行以后，对收入的确认进行适度的盈余管理，还是有很大空间的，与原企业会计制度的规定相比，变化并不大。新准则第4条规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；(3)收入的金额能够可靠计量；(4)相关的经济利益很可能流入企业；(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠计量(新增)。这些原则性的规定，企业的会计人员进行职业判断有一定难度。新准则指南部分指出了销售商品收入确认条件的具体运用，销售商品通常按规定的时点确认为收入。如采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入，采用预收款方式的，在商品发出时确认为收入，采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入等。收入确认的盈余管理的方法主要在于销售收入确认时间的确定，而不同方式下的确认时间是不一样的，所以企业可以事先规划好用那种方式收款，从而合理调节收入的确认时间。如果没有办法规划收款方式，或者说收款方式既定，也可以规划确认收入的时间，比如跟购货方协商什么时候付款、发出商品、填开发票等等。提供劳务收入的确认与销售商品收入的确认相类似，都需要会计人员合理运用会计职业判断来进行适度的盈余管理。
