引言 制造业中，物资采购成本(包括原材料、零部件)一般要占产品成本的50％～70％左右，其每节约1％，利润增加5％～10％。物资采购业务比较频繁、复杂，其核算是发出、结存及产品成本核算的重要基础。采购成本是成本控制的关键，是成本控制中最有价值的部分。本文依据现有的财务会计法规和制度，结合制造业的特点，对物资采购业务发生后出现的八种情形(具体见表1)进行分析，使得物资采购业务账务处理更加规范化，以更好地满足控制采购成本的需要。 表1 采购业务发生后可能的八种情况 情形 是否收到发票等账单 是否付款 是否验收入库 1 是是是 2 是是否 3 是否是 4 是否否 5 否是是 6 否是否 7 否否是 8 否否否 物资采购业务的特点、分类及核算要求 1.卖方市场向买方市场转变 我国原是计划经济，物资短缺，基本是卖方市场。现在实行的是社会主义市场经济，商品市场是买方市场，物资充足，但资金不足。 2.手工核算向电算化核算转变 会计电算化已在我国的许多企业中实施，它使得会计人员从繁琐的日常物资采购记录中解脱，可将更多精力用于控制，并使得核算的多样化成为可能。 3.增值税专用发票的滞后 我国现行的增值税体制，要求开出发票的当月就必须交税，这样很多企业在未收到货款的情况下，往往会推迟开票，有时甚至在收全货款时才开。 会计制度的规定 《企业会计制度》和《小企业会计制度》在对“物资采购”及“在途物资”两会计科目介绍时，主要介绍了三种情形下的核算，一是款货两清，二是先付款后到货，三是先到货后付款。许多探讨“物资采购”和“在途物资”会计科目的文章，主要也是基于上述三种情形进行研究。 1.“物资采购”会计科目规定 “物资采购”，制造业企业也可改为“材料采购”，是企业采用计划成本法对未到或不入库存货进行日常核算时所使用的会计科目，该科目核算企业库存的各种材料。物资采购主要账务处理具体见表2。 2.“在途物资”会计科目规定 “在途物资”，是企业采用实际成本法对未到或不入库存货进行日常核算时所使用的会计科目，本科目核算小企业库存的各种材料。在途物资主要账务处理具体见表3。 3.“工程物资”会计科目规定 “工程物资”科目核算为工程建设准备的物资，以实际成本加上增值税额计价，工程完工后剩余的，如转作存货，可按实际或计划成本计价，借记“原材料”科目，按可抵扣进项税额，借记“应交税金——应交增值税(进项税额)”，转入存货的剩余工程物资的账面余额，贷记本科目。 1.存在问题 (1)现行的会计制度及研究均未考虑将计划成本核算应用于工程物资。 (2)“运费不与所购物资配比计入”问题怎样处理未考虑。 (3)未考虑电算化条件下的存货业务个性化处理，如可结合ABC分类法对存货进行更好地控制。 (4)核算物资采购的方法现在较多推荐的是横线登记法，其不足之处是款货两讫的业务未通过往来科目过渡，造成往来账对账不易，且实务中付款往往并不具体对应于付哪一笔贷款——登记反而造成账务处理复杂化。 (5)借记“预付账款”不妥，正常情况是购货方欠款，有时就是先预付款，也往往只预付部分，付款正常是不可能超过贷款的，所以往来最终还是会表现为欠款形式。 (6)月末暂估、下月初红字冲销，一直反复到收到发票为止的处理是繁琐、无谓的。我国很多企业为加快物流速度和资金周转，做生意采用赊账经营。应收账款占流动资金的比重为50%以上，账款拖欠期平均是90多天。在这种情形下，会频繁暂估和红字冲销。直接导致工作量增加，差错率也增加。 (7)未考虑未到增值税发票的进项税额，不利于较准确反映往来账。 (8)暂估入账的物资，在被领用时，由于发票等结算单据未到，其所产生的材料成本差异，现今的处理就是由以后产品负担。未计入领用当期的材料成本差异，如果金额较大，产品成本会扭曲。 (9)同时取消“物资采购”及“在途物资”的建议，实际上否定了有在途物资这一说，有违我国现行的《企业会计制度》和《小企业会计制度》。 总之，物资采购账户作为采购阶段的成本计算账户，偏重于核算，应加强成本控制的功能，不仅是简单的核算，观念应转变为以控制为主，核算为控制服务。 2.相关研究 在众多对在途及未入库物资核算的研究中，有些具有很好的新意和可实践性，现列举如下： 沈志蓉，吴君民在《对新颁＜企业会计制度＞中采购业务科目设置的几点思考》一文中论述到，现今的市场是卖方市场，企业现金流不足，上述第三种情形取代第二种情形成了采购业务的主体，在途物资的核算已不是采购核算的重点。设置“在途物资”科目，存在一些问题：易出现记账错误，错误的查对工作量大；易产生舞弊行为；不利于对所购物资的汇总核算。为解决这些问题，一个较好的方法是只设“物资采购”科目，同时用于实际成本和计划成本计价核算。 钟兴强，艾娜的《改进物资采购业务会计核算的建议》文章也提出，统一“物资采购”和“在途物资”科目，可在“物资采购”科目下设在途物资，在途发票，进项税额(增值税一般纳税人适用)三个明细科目，分别核算发票先到货物后到，货物先到发票后到的采购业务，以“物资采购——进项税额”来估计增值税进项税额。
