一、上市公司出售资产给关联方的会计处理 对于上市公司出售资产给关联方的交易，应区别正常的商品销售(含提供劳务)与非正常商品销售及其他销售(除商品销售以外出售的其他资产)处理。 1.正常的商品销售。上市公司对关联方进行正常商品销售的，按以下情况分别处理。 (1)当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的比例较大的(通常为20％及以上)，应按对非关联方销售的加权平均价格作为对关联方销售的计量基础，并据以确认为收入；实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积。 例1：甲上市公司2001年度销售5 000辆小轿车给联营企业，每辆小轿车的售价为30万元(不含增值税额)。当年度甲公司销售给非关联企业的小轿车分别为：按每辆25万元价格出售3 000辆，按每辆28万元价格出售5 000辆。假定符合收入确认条件，销售小轿车的款项尚未收到，甲公司销售小轿车的增值税税率为17％，并按实际销售价格计算增值税销项税额。 解析：甲上市公司对非关联方销售小轿车的加权平均价格为26.875万元[(3000×25+5000×28)÷(3000+5000)]，甲公司当年度销售给关联方应确认的销售收入为134 375万元(5000×26.875)；甲公司当年度销售给关联方不能确认收入的金额为15 625万元(5000×30-134 375)，该部分作为关联方对甲公司的捐赠，计入资本公积(关联交易差价)。因此，甲公司的会计分录为：借：应收账款175 500万元；贷：主营业务收入134 375万元，应交税费——应交增值税(销项税额)25 500万元，资本公积——关联交易差价15 625万元。 (2)商品的销售范围仅限于上市公司与其关联方之间，或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的较大比例的(通常为20％以下)，应当分别情况处理：①实际交易价格不超过商品账面价值120％的，按实际交易价格确认为收入。②实际交易价格超过所销售商品账面价值120％的，将商品账面价值的120％确认为收入，实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积。 例2：甲公司2001年度生产的产品全部销售给子公司，所销售产品的账面价值为44 000万元，未计提减值准备。甲公司按照61 600万元的价格出售。假定符合收入确认条件，销售产品的款项尚未收到，甲公司销售产品增值税税率为17％，并按实际销售价格计算增值税销项税额。 解析：甲公司销售给关联方的产品销售价格超过该产品账面价值120％｛61 600万元＞52 800万元(44 000×120％)｝，则按52 800万元确认为主营业务收入，实际交易价格大于确认为主营业务收入的部分8 800万元，计入资本公积。借：应收账款72 072万元；贷：主营业务收入52 800万元，应交税费——应交增值税(销项税额)10 472万元，资本公积——关联交易差价8 800元。 如果有确凿证据表明公司销售该商品的成本利润率高于20％的，则应按合理的方法计算的金额确认为收入。 2.非正常商品销售及其他销售。 (1)非正常商品销售。上市公司销售商品给关联方，如果没有确凿证据表明交易价格是公允的，应按出售商品的账面价值确认为收入，实际交易价格超过出售商品账面价值的部分，计入资本公积。 (2)转移应收债权。上市公司将其应收债权转移给其关联方，应按实际交易价格超过应收债权账面价值的差额，计入资本公积。 例3：甲上市公司应收其他单位账款的账面余额为8 000万元，已提坏账准备6000万元。2001年12月22日，甲公司的母公司以8 000万元购入甲公司的应收债权，款项已经支付。 解析：《企业会计制度》规定，上市公司将应收债权转移给其关联方的，不能转回已计提的坏账准备，而应按实际转移价格超过应收债权账面价值的差额，作为关联方对上市公司的捐赠，计入资本公积。因此，甲公司的会计分录为：借：银行存款8 000万元，坏账准备6 000万元；贷：应收账款8 000万元，资本公积——关联交易差价6 000万元。 (3)出售固定资产、无形资产、长期投资和其他资产，或者同时出售资产、负债(即净资产)。上市公司将其持有的固定资产、无形资产、长期投资和其他资产出售给关联方，或者将净资产出售给关联方，按照上述转移债权同一原则处理。 二、关联方之间承担债务或费用(不包括债务重组)的会计处理 如果由关联方为上市公司承担债务或费用的，视为关联方给予的捐赠。因此《企业会计制度》规定：关联方之间一方为另一方承担债务的，承担方应按所承担的债务，计入营业外支出；被承担方应按承担方实际承担的债务，计入资本公积。 例4：2001年12月25日，甲上市公司的母公司为其偿还已逾期的长期银行借款500万元。则甲公司的母公司应作的会计分录为：借：营业外支出——承担关联方债务500万元；贷：银行存款500万元。甲公司的会计分录为：借：长期借款500万元；贷：资本公积——关联交易差价500万元。
