中图分类号：K512.34；K512.4文献标识码：A文章编号：0257-2834(2004)03-0108-08 俄国税收制度的形成经历了长期过程，枝蔓庞杂，一篇文章难以尽言。为使讨论的内容更集中，本文将勾勒俄国税制的沿革，以凸显其前后变化；重点探讨税制结构、直接税和间接税以及纳税人的税负变化，以揭示税收重心的转移；概述税收与经济增长的关系。以上预设决定了本文的结构和侧重点。 一、税制的沿革 从1802年起俄国由财政部全面负责国家预算和税收。由于整个19世纪俄国饱受预算赤字的煎熬，1802—1913年间，俄国竟有82年预算赤字。[1]历任财政大臣无不为弥补预算赤字而进行种种激进的税制改革，使19世纪下半期税制和税收结构发生了根本性的变化，从按人头征直接税变成按财产征直接税，从仅对纳税等级征税到向所有有收入者征税，税制改革在俄国经济和社会生活中留下了深深的烙印。 首任财政大臣瓦西里耶夫沿袭传统的财政措施，丝毫未触动税制。1809年斯佩兰斯基提出的改善国内货币流通、削减国家支出和消灭预算赤字的计划一一落空。1810—1823年古里耶夫担任财政大臣期间加强征收间接税，在保护国家盐垄断的同时，允许私人企业主卖盐和采盐；对继承、宗教遗嘱、农奴登记和印花征税；实行酒专卖。古里耶夫的下任康克林用购买“营业执照”的方法取代“凭良心”申报资本的利息税，使工商业企业的实际规模与其纳税额大体相符；加强酒专卖，打击走私酒；首次征收烟草消费税；提高印花税、盐税和进口商品的手续费，改进地方自治税。但上述种种努力只是暂时缓解了国家的财政状况，由于俄国陷入了高加索战争的泥潭，巨额的军事支出使国家财政日蹙，无力回天的康克林只好愤然辞职。19世纪上半期历任财政大臣尽管使出了浑身解数，仍未能摆脱国家预算赤字的阴影。人头税、代役税和酒税仍然是国家的基本收入，其中酒税到19世纪50年代末占国家一般收入的40%。俄国税制具有鲜明的等级性质，直接税基本由“纳税等级”(农民和市民)承担，而贵族、官吏和官办作坊的匠人等免缴人头税。整个税制的重负压在农民肩上，人头税、地方自治税、实物义务、盐税、兵役税和村社税全由农民负担，远远超过其承受能力。克里木战争后俄国财政濒临崩溃迫使政府改革落后且低效的税制。 赖滕在危难时期担任了财政大臣，尽管其税制改革纲领气魄很大，但大多难以实施，惟有间接税改革和用消费税代替酒专卖最有成效。直接税在城乡变化有别，对市民而言，人头税改成城市不动产税；对农民而言，人头税照收不误，只是“对登记男丁一律同样征税时考虑各地条件”。1875年征收土地税，该税既针对村社土地，也针对私有地。工商业课税制度无性质上的变化。取消自彼得一世起一直是俄国税制核心的人头税，税制结构为之一变。同时积极吸收以往不纳直接税的有产者纳税，征收继承税，对货币资本征收5%的税，对所有息票收入和银行储蓄所得征税，进一步完善营业税制度。 维什涅格拉德斯基继续奉行其前任本格稳定财政和鼓励民族工业的方针，但在税制方面却改弦更张。在手续费政策方面，维氏的理想是以最低限度的进口换取最大可能的手续费收入。1887年提高了煤、铁、金属和金属制品的手续费，与此同时，增加了茶叶、橙子、柠檬、香料、鲱鱼、烟草的手续费。1888年以手续费保护不利为借口，规定了20%的追加手续费。1891年俄国出台的手续费税率成为政府保护主义政策的顶点。[2](P207-210、238)政府追缴当前税款和追缴已取消的欠款，迫使农民匆忙变卖粮食储备，其中包括种子和口粮。积极的税收政策虽然一时消灭了预算赤字，但政府为随后出现的饥荒所拨赈灾之款达上亿卢布，一蹶不振的农民经济无力完税，致使国家岁入锐减。 1892年，维什涅格拉德斯基辞职。维特继任财政大臣后竭力增加税收，成效明显，1880—1901年直接税从1.73亿增加到2.21亿卢布，间接税从3.93亿增加到8.19亿卢布。[3](P86)到19世纪末，对企业活动征税成为直接税的主要款项。维特时期，税负在一定程度上从农民身上转移到相对富裕的城市阶层。 19世纪下半期，直接税发生了重要的变化，按等级征税制度被根除。对国库而言最有效果的直接税当推企业活动税。但是直接税结构的变化并不意味着建立起以公正和按比例纳税为特点的合理税制。农民肩上的负担有所减轻，但尚未办理赎金手续的地主农民被强行就范，赎金明显超过了人头税。间接税制度也发生了显著的变化，封建时代遗留下来的盐税被废除。酒税一直在间接税中居首位，超过直接税收入1.5倍以上。在19世纪最后30年间，酒税收入又翻了一番，超出应征税额的1倍；但是由于其它间接税作用提高，使酒消费税相对意义大打折扣。按收入量而言，关税仅次于酒税，19世纪下半期随着手续费和对外贸易额的增加，关税在俄国税收中的作用急剧提高。[4](P378)官方统计未将手续费(因继承、赠予、保险税、客票和铁路快件业务收取的费用)列为税，而是列入国家预算的特殊项目，传统上不是最大的税收项目，只是稳定收入的来源。总之，政府将征税重心放在间接税上成为税收跳跃式增长的基本原因。1861—1900年间接税收入增加了4.5倍。19世纪末，间接税占全部税收的85%。虽然欧洲其他大国预算收入也以间接税为主，但未像俄国间接税比例如此之高。[4](P379) 当时人们对俄国税制评价不一。力主增加间接税的财政部门一再强调其效率。与此同时，很多财政方面的理论家认为过度增加间接税将严重损害民众的生活水平。归根结底，加重间接税对俄国消费者的生活水平产生了负面影响。同西欧相比俄国间接税过重，加上俄国民众收入水平又低于西欧，结果导致了俄国民众的生活水平下降。
