我国银行自1993年7月1日起按财政部颁发的《金融保险企业财务制度》实行权责发生制已有近五年的时间。其间，银行（主要是国有商业银行）如何实行权责发生制，以至于应不应该在银行推行权责发生制等问题，一直是银行、金融理论界争论和关注的焦点。笔者拟结合五年来实际，就上述问题作一些探讨。 一、当前我国银行完全实行权责发生制的基本条件尚不成熟 现行的《金融保险企业财务制度》（以下简称《财务制度》）规定，企业应遵循权责发生制原则。同时还规定：“逾期二年以上（1997年以前的规定为逾期三年以上）的贷款应收利息计入当期损益，实际收到的利息计入当期损益。企业要按年末应收帐款余额的3‰提取坏帐准备，发生坏帐损失，其应收利息已计入当期损益的要冲减坏帐准备金。” 应该指出的是，企业会计核算以权责发生制为基础是会计发展的必然规律，也是国际惯例。但同时应该注意到，推行一种制度时，尤其是在制定相关规定时，要与我国的现实环境和具体实际相结合。因时、因地制宜。只有这样才能发挥出它应有的作用。根据这一原则，我们认为，《财务制度》有关逾期贷款应收利息处理的规定未能正确理解和运用权责发生制这一国际通行的会计核算准则，是片面的，是脱离实际的。这种规定片面强调了按收取款项权利的发生情况计算和确认各期收益的要求，忽视了我国当前经济发展水平和社会信用发展水平，以及银行的承受力等应具备的起码条件。 我们知道，任何制度的建立和推行都必须具有一定条件。我国商业银行由于受社会信用发展水平，尤其是受企业信用度不高等多种因素的影响和制约，当前完全实行权责发生制及上述规定的基本条件是不具备的。 首先，从社会信用发展水平来看，信用观念急待加强。部分企业信用观念淡薄，企业总体信用度相当低，是当前银行完全实行权责发生制的一大阻碍。从理论上讲，如果企业与银行之间的信用关系正常，银行利息收入能够如期完全或绝大部分实现，那么，银行完全实行权责发生制是完全可行的；反之，如果企业与银行之间的信用关系不正常，银行的利息收入不能如期完全或是绝大部分实现，那么，银行完全实行权责发生制是不可行的。从现实情况看，目前，我国国有商业银行的利息收入是不能如期完全或绝大部分实现的。 其次，在银行完全推行权责发生制必须遵循对等原则。权责发生制也称应收应付制，是收付实现制的对称，是指根据收取款项的权利和支付款项的责任是否实际发生来确定其归属期。这本身就体现了权利和责任的对等原则。从理论上讲，《财务制度》有关逾期贷款应收利息处理的规定，并不是权责发生制所要求的，也不是权责发生制带来的，实行权责发生制，并不是要对所有的应收、应付利息都计入当期损益。哪些能进，哪些不能进，还要受到其它会计原则的约束。同时，由于银行是经营货币的特殊企业，贷款应收利息和存款应付利息是紧密联系的两个方面，就像是一对孪生姊妹，你中有我，我中有你。采用权责发生制计算应收、应付利息时，权利和责任的确认必须遵循对等原则，相互配比。此外也必须看到，国际上的收入确认也不是清一色的权责发生制下的确认方式，而是根据不同的情况和条件选用不同的确认方式。从我国商业银行当前实际情况看，一方面，银行应付利息呈刚性，是必须到期足额支付的，一天都不能晚，一分钱都不能少；另一方面，由于诸多因素的影响，银行的应收利息是呈弹性的，银行对贷款利息收入的权利只能是一种期望，期望值与实际利息收回率存在很大差距。有鉴于此，对到期收不到的利息则不应作为应收利息计入当期损益，否则就与应付利息不对等。因此，按《财务制度》关于处理逾期贷款应收利息的规定实行权责发生制，是很不现实的，对银行来说，也是不公平的。 此外，在银行完全推行权责发生制还应具备一定的外部条件。一是要有较完善的法律和各项改革配套措施的保证；二是银行要有真正意义上的独立的经营自主权，不受各级地方政府干预；三是从根本上改变我国几十年来形成的企业对银行资金的依赖状况，完成传统企业制度向现代企业制度的转变。 从以上分析可以看出，目前，按《财务制度》有关逾期贷款应收利息处理的规定，在银行完全推行权责发生制的基本条件是不成熟的。因而按此规定，银行完全实行权责发生制是行不通的。所以，银行在实践过程中，就出现了未完全实行权责发生制的问题。 二、银行按规定完全实行权责发生制出现的问题 由于上述规定从理论和实践上都未能正确理解和运用权责发生制，所以，在银行推行权责发生制出现了一系列问题。其主要体现在两个方面。 一是虚盈实亏实税实分，既加重了银行经营负担，又掩盖了银行经营风险。银行是经营货币的特殊企业，通过让渡货币的使用权，实现货币增值。按现行规定，逾期二年内的贷款利息应计入当期损益，并计缴营业税。这就必然形成没有收回的利息作为营业收入缴纳营业税及附加，而盈利行（往往是虚盈实亏）还得对“盈利”进行分配的局面。其结果：一是当期未收回的利息在下期或下下期收回，银行垫付了营业税；二是当期未收回的利息，下期或永远收不回，形成了坏帐，银行白白交了营业税；三是形成大量坏帐不能把已分配的利润来填补，而按3‰提取坏帐准备金又是杯水车薪，从成本中冲销也是一大包袱。如是年复一年的虚盈实亏实税实分，将使银行先赔上资本金，然后是用储户的存款交税，作为利润分配，使银行成为空壳。从运行五年的情况来看，银行应收未收利息越积越多，造成大量虚收实税，产生“泡沫权益”、“虚假繁荣”，银行负担日益加重，现已到了不堪负荷的程度。这种恶劣状况如不改变，不仅加大了银行风险，影响了银行在国民经济中调控职能的发挥，而且金融体系一旦出现危机，不仅要损害银行自身，整个国民经济和社会稳定也将会出现灾难性后果。墨西哥和东南亚发生的金融危机就是前车之鉴。1997国家拿出了300亿元作为呆帐准备金，1998年准备拿出400亿元，这说明这一问题已引起了国家的足够重视。从武汉地区的情况看，由于企业效益差及信用观念不强等多种因素影响，五年来，多数国有商业银行分行的应收未收利息接近呈倍数增长态势。如：某家银行从1994年至今应收利息已达48亿元，如果按规定完全实行权责发生制，用48亿元的信贷资金去垫付，这家银行肯定会无法正常经营。该行1997年末垫付表内应收利息和亏损已达15亿元，而其总行拨入的营运资金仅17.07亿元，相当于90%的营运资金被吞蚀。由此可知，其经营状况何等困难，抵御风险的能力何等的脆弱。这种状况如持续发展下去，其显性的和稳性的金融风险和危机令人堪忧。
