“我国当前经济社会发展中出现的问题并非仅仅与经济层面上的公共财政相关，而是在于法律制度构建尚不完善、法治理念贯彻不够深入，在于系统性改革中财税法治的缺位和薄弱。”①近三十年来，中国经济的增长方式基本已经完成了从粗放型到集约型转变的重大任务。在此过程中，财税治理的现代模式尽管百转千磨，却也逐渐形成。不同的治国之术反映在财政体制中便是呈现出各异的财税安排，国家财税治理的决策动向与轨迹变迁，显然是推动现代社会大转型的重要一环。 一、国家治理语境下的财税理念转化 2013年，中共中央十八届三中全会《关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确对社会体制改革提出“推进国家治理体系和治理能力现代化”的要求②，而十八届四中全会《关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》更突出强调“全面推进依法治国”③，《决定》明确用“国家治理”来作为财税改革的方针导向，无论从其立论层次还是立论高度而言，均超过了传统的“管理”④。紧随其后的是，中共中央政治局审议通过了《深化财税体制改革总体方案》，方案明确了国家财政制度建设的总目标——即到2020年基本建立优化合理的现代财政制度⑤，并着重进行预算管理制度改革、税收制度改革及中央和地方政府间财政关系改革三大举措。可见，决策层的治国理念在根本上出现了重大转变，完成了“对旧式‘国家建构’模式的根本性重构”⑥。过去数十年来的单一集权管理模式已开始转向政府、市场与社会多元分权共同治理的治理架构，“是全面深化改革从‘负和博弈’到‘零和博弈’再到‘正和博弈’的伟大尝试。”⑦ 财政制度的安排承载着税收国家与纳税人、政治国家与公民社会、政府行政与经济市场等多层次的社会基本关系⑧，故此可以理解国家将其作为全面深化改革的枢纽所在。既往的财政管理模式本质上是财税统制，着力点在于政府的“施予”与税收的无偿双重属性。而法治社会财税治理理念的终极目的便是追求国家公权力向公民社会的回归，作为国家权力一种的财税权力自然是治理的对象之一，而治理方式则是法治、民主与公共治理。如此，财税治理的多重手段与多元主体相得益彰，促进治理达致公平正义的终极目的。 根据我国《宪法》明确作出了“实行市场经济”的规定⑨，然而这个条款在大转型的环境下对财税体制安排的重大意义逐渐显露。多种所有制并存的情况下，将会对国家财税体制的安排产生如何影响?而作为现代社会治理手段的财税，是否能恰如其分地发挥其保障性的调控功效?而现行宪法文本中规定的国家需实现的多个目标，对财税治理产生正面抑或负面的作用?凡此种种，均是国家体制转型中进行顶层设计无可回避的重大问题。如果从宪法文本的价值序列来看，国家建设的总纲领就是社会主义，其构成了公有制的国家性质、市场经济的经济形态和法治国家目标的大前提⑩。“消除两极分化，实现共同富裕”的理想并不完全反对合理差距的存在，这与平均主义并不相同(11)。所以现行宪法在体制安排上允许多种所有制共生共存，同时保护私人财产权(12)。对此，国家做出财税制度的体制安排时，既要作出公共投资，用最低生活保障等调控方式尽可能让多数人共享经济成果，又要正确认识收入差距，兼顾效率与公平。 从理论上来推究当下财税体制中的症结根源，在于长期以来“财税职能”的论述普遍取代了“财税法功能”的关注，绝大多数的研究均围绕单一经济学视角展开。“特别是在将财税法作为宏观调控法的传统思维下，财税法的宏观调控功能被过度放大。而财税法在政治、社会等方面的功能，则长期未得到充分认识。”(13)学界对关于财税法功能研究的缺位，在理论上均出现了诸多误区甚至以讹传讹的谬误，结果使财税法在社会实践中被工具化、技术化的趋势愈加明显(14)。回溯财税体制的历史，由于改革开放初期的特定客观历史条件，经济发展是第一要义，当时国家财税治理自然也以效率为首要目标，而八十年代开始，行政授权立法膨胀，政府实质上完全掌控了财税决定权。历时三十余年的发展，财税治理的方式已经到了关键时刻，在国家治理转型的大环境下，财税体制须快速进入现代财税治理的轨道，推进民主决策、法治国家、公共参与等现代财税方式，切实将财税权力回归立法机关，完成长期以来的财税统制到现代财税治理的根本改变。 由于效力位阶的不同，对于公民个人权利的保护，作为最高法的宪法与税法的价值取向也当然有别。宪法着重对公共财产的取得、用益、处分严格限制，防止对私人财产权利的侵害，保障纳税人合法权益，最大可能限度地达致分配正义。而征税客体的“可税性”、“应税性”以及征税方式则是税法的首要考虑对象(15)，在坚持税收法定等基本原则时，正当合理地约束国家税收权力。根据立法法的原则，不仅税收，所有国家财政收支均需贯彻法律保留原则，政府收费、发行债务等经济手段必须根据法律的明确规定作出，防止国家的中央财政过于庞大侵害纳税人权利。政府财政的支出须向民生福利倾斜，把原来对建设的财政投入转变为对民生的财政投入，均衡不同地区、不同人群的公共服务水平，实现全国范围内公共服务均等化(16)。 从财税统制向财税治理转变，是财税政策模式实实在在的变化，是价值理念的升级。为适应国家宪法以及十八届三中、四中全会的精神，民主、法治必将成为财税治理的核心内容，“权力本身成为被治理的对象，公众参与、公开透明也将成为财税活动的主色调”(17)。只有在财税治理实现的前提下，“民生财政”才能向“民主财政”转变。在这种财政体制下，民生问题的界定权在中央手中，一切民生问题最终变成了中央亲历亲为地解决，权力也自然向中央集中，民生与建设都在实质上造成集权和集财(18)。既往的历史中，建设财政的结局已经表明，国家主义的预设并不成立，如不加速完成到民主财政的转变，民生财政势必也难逃这一结局。大转型背景下完善国家机构间财税权力的横向划分与财政关系的规范化、法治化，一幅民主的、法治的现代财税治理图景指日可待。尽管对于当下中国而言这种转型异常艰难，然而这却是无可回避的抉择。
