中图分类号：F812.2 文献标识码：A 文章编号：1009-2382(2015)01-0073-05 一、引言 在现有动态与剧烈的竞争市场环境中，以税收法定主义、税收中性主义为基础的税法在应对复杂多变的情况时本应充分发挥调节收入分配、促进资源配置、促进经济增长的功能，但是缺乏适宜的实践土壤，显得捉襟见肘，为支持正在进行的新一轮税制改革，税法必须不断自我革新，培育出适应复杂环境的创造力，才有助于推进中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中提出的“税负稳定”的税收目标。 “税法结构可以有内部与外部之分。其外部结构是指各独立税法之间的搭配和组合形式，即以怎样的方式构成税法体系；其内部结构指每个单行税法的内部是以怎样的逻辑关系、运用哪些符号排列组合在一起。从一部税法的总体框架看，其内容可以分为总则、分则、附则以及附录等部分，其具体结构单位则是由编、章、节、条、款等符号来体现的。由于每部税法都是一个完整的有机整体，而不是其内容的简单堆砌，因此，从构建完整的税法体系的角度看，深入研究税法的外部结构是很有必要的。”(张松，1997)而税法的外部结构安排也影响着作为整体的税法的体系作用的发挥。 对于税法体系的认识，不能回避对“税制”的理解，因为法律的结构集中体现了法的规范性这个法律实证主义必须解决的核心问题。我国学界对其理解有三种，即“‘法律规范说’、‘广义狭义说’、‘两层含义说’，其共同点都承认税制本身是一种法律制度或首先是一种法律制度”(王茂荣，2008)。即税制是以法的形式确立下来的，进一步而言，地方税法体系与地方税制是形式与内容的关系。因此，在分税制体制下，地方税法体系重整实质上是一种及时应对环境与市场的变化，不断调整自身结构的过程。所谓“重整”从制度变迁角度理解，即对某一制度体系实施整顿，使其重新复兴的行为。地方税法体系的重整从这一角度的解释，即体现了其是一个不断破与立的过程：“破”意指在破除税法体系中无法与市场社会的发展相匹配、给税法体系的自我更新与自发发展带来的种种负效应障碍；“立”是在“破”的基础之上，税法体系自我调整与修正，创造一种能更加适应社会与市场变化体系的过程。由此，本文从动态的“破与立”的视阈，对地方税法体系的重整进行理论层面的探析。 二、地方税法体系的重整是一个不断“破与立”过程 对于如何完善我国地方税法内外部结构，存在不同的见解。邓子基认为，地方税收立法权的调整是影响税法体系安排的因素。余雁刚认为，在既定的体制约束下，中央政府对税种和收入的决定权的强化、收入的制度路径强调以及对收费制度的路径依赖，扰乱了国家税收制度重构的进程。高世星、靳东升从地方税收入规模角度入手，认为其是地方税法体系安排异质化的原因之一。 尽管学者们对地方税法体系安排不同的诠释，但地方税法体系改革与完善的要旨则是明确的：一是强调地方税法体系必须适应环境与市场的变化，这种适应能力是体现税收中性、税收法定的第一要素；二是强调地方税法中的非正式制度性影响，地方税法可通过整合内部、重置外部的各种资源来构建并优化其体系；三是强调地方税法体系的构建，要破除地方税法体系自身不能适应环境变化的种种障碍；四是强调地方税法体系的构建必须不断创新，形成一种合理的结构安排。 从这些诠释入手，地方税法体系的重整是一种不断优化自身结构安排的过程，其实质是破除现有障碍，创造新的制度安排，即不断“破与立”的过程。熊彼特提出，制度的破与立“是资本主义发展的本质性事实，重要的问题是研究资本主义如何创造并进而破坏经济结构的，而这种结构的创造和破坏主要不是通过价格竞争而是依靠创新的竞争实现的。每一次大规模的创新都淘汰旧的技术和生产体系，并建立起新的生产体系”(刘志铭、郭惠武，2007)。熊彼特在《经济发展周期论》中主要研究的是资本主义经济周期，但其研究的思路和理论视角，尤其是对经济发展基本现象的观察值得我们在地方税法体系重整中借鉴。 从熊彼特的观点出发，对地方税法的体系理解就是基于“动态”的角度，因为“‘静态的’分析不仅不能对传统的行为方式中非连续性变化的结果进行预测，它还既不能解释这种生产性革命的产生，又不能说明伴随着生产性革命的现象”(约瑟夫·阿洛伊斯·熊彼特，1912)。与以往对地方税法体系的安排与调整的研究视角不同，本文意义上的地方税法外部结构重整意指对现有地方税法律体系尤其是税制安排的“破与立”，因此，对地方税法体系的优化路径也可另辟蹊径，打破税法理论研究的“路径依赖”，从上述角度对地方税法体系进行探讨。这属于一种哲学研究范式，这种研究视角有助于我们理解地方税法体系安排的内涵及其逻辑关联，更合理解释地方税法体系安排的机制与路径。 1.地方税法体系的重整是一个不断“破与立”的过程。从唯物辩证法的发展观出发，一切事物都处在不停息的运动变化发展之中，发展的实质是新事物代替旧事物的过程，也即动态的“破与立”过程，以“创造”的新事物替代被“破坏”的旧事物。这要求我们坚持用发展的观点观察和分析地方税法体系的重整，要把重整看成变化发展的过程；要弄清地方税法体系重整过程中所处的阶段和地位；要有创新精神，与时俱进，促进地方税法体系的创新。随着社会经济制度的变化，地方税法体系也在发展变化，以地方税制结构为例，地方税制是地方税法的基本内容，就其设置而言，正经历从主体税种设置缺失、已有税种虚置、税种税目设置不合理转向为设立主体税种、落实税种征收、优化税种税目范围的变换过程，能够成功重整税制结构，关键在于能否有效地破与立。因此，地方税法体系重整之立足点在于“破坏”，能够有效消除地方税法体系发展各种障碍，其落脚点则是“创造”，能够创新出合理稳定的地方税法体系。
