中国的税收总量经过连续十几年的急速增长后，税率已达至较发达国家的中上游水平，这无疑印证着我国实行的是重税政策。根据中国社会科学院财经战略研究院“将全面深化财税体制改革落到实处”的报告，“2013年数据显示，我国公共财政收入达到12.9万亿，人均宏观税负接近万元”，[1]多年居高不下的税负增长率让国民收入的增长速度难以望其项背。实行重税政策让公共机构的钱袋愈见丰厚，这给政府带来极大益处的同时，也成了破解财税利益格局的牵绊。财政积累远远超出居民收入增长速度，必然导致公众对税负的不满，“我们的税负太重，政府的花费太多，在某种意义上可以说是与民争利”。[2]重税政策压缩企业利润空间、打击社会公众投资活力、限制实体产业良性发展，最终会妨害国民经济的健康、常态运行。所谓“王者富民，霸者富士，仅存之国富大夫，亡国富筐箧，实府库。筐箧已富，而百姓贫，夫是之上溢下漏”，[3]说的便是这个道理。利益格局的破解需要从政治、经济、法学、社会学对财政税收改革的共同关注中寻求共通点，为财政税收探索出合理、效率的途径。“经济突然的大规模增长并不必然伴随着现代性转型的完成，恰恰相反，它反而会加速地暴露其在政治上需要发展完善之处”，[4]因此，财税机制的深入改革，要追寻改革难题的深层原因。 一、财税改革难以推进的深层次原因 (一)长期以来相关制度与理论的缺位 从财政国家的角度看，“公共财政与税收国家是完全一致的，政治在其中所起的作用最终表现为，按照法定标准和程序征收和使用税收”。[5]遗憾的是，尽管中国已全面进入社会转型期，但财政税收改革至今仍未上路。我国现行宪法第五十七条规定：“中华人民共和国全国人民代表大会是最高国家权力机关”；第五十八条又规定：“全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权”。作为最高国家权力机构的人民代表大会，尽管拥有了宪法赋予的文本意义上的权威，但其面对社会政治经济全面转型而做出的自身调整却相对滞后。长期以来，我国的行政机关掌控着治税权，导致预算审议尚处于走过场的阶段，推行多年的公共财政与民众的距离渐行渐远，长期以来人大“橡皮图章”的尴尬位置在民众心中并未改观。凡此种种，都成为中国的税收改革难以推进的最深层次的原因。 财政作为国家凭借政治权力而参与的特殊利害分配机制，“一直是宪法研究的重要内容，本身即是宪法问题”，[6]不仅是各国宪法文本的重要组成部分，而且始终是宪法哲学为建构实然制度所持续关注的焦点之一。从世界范围内看，财政税收不仅是传统宪法学研究的重要课题，而且在实然的范畴内也大多直接进入各国宪法文本，如英国学者戴雪在《英宪精义》中，为探讨国家财政与法律制度的关系单独列出“财政”一章；而日本当代宪法学家们均把财政作为宪法学体系的重要内容，芦部信喜所著《宪法》第十七章即为“财政与地方自治”。[7]对此，耶鲁大学的陈志武教授曾精准概括：“到最后，一国的具体财政才是决定宪政是常态还是昙花一现的基础”。[8]但反观我国的宪法学基础理论，关于财政税收的研究始终缺位，对财税的深入阐述和深层探讨一直不曾在宪法学的理论体系中出现过，反倒是各部门法对财税的研究论证如火如荼。殊不知，先立宪后治税是法治国家的常态，失去宪法渊源的税收立法会缺乏最高效力的根基，最终的后果是导致行政权主导、法出多门、专横擅断的财政税收制度。中国学者更应该学会像布坎南一样追溯征税的“最初原因”：政府的征税权来源于何处？政府拥有了征税权后的天然逻辑便是应受到限制，但纳税人究竟该通过何种方式来约束政府的征税权？人们希不希望限制政府征税的权力？但现实却绝不容乐观，当前社会的普遍看法是政府权力还不够，希望其更大、更强，管得“更宽”。[9]这种普遍思维的蔓延，恰恰与财税宪政改革背道而驰，中国推进财税改革的阻力之大可见一斑。财税改革的“元规则”所涉及话题不无重大，不仅关涉社会普通民众的切身利益，更具有现实乃至恒远的制度价值，它是当下中国社会转型期所最迫切需要的理论启蒙。这些问题直接渊源于税收启蒙的欠缺，从政治学的角度考量，便是多年来经济体制改革孤军作战，而与之配套的政治体制改革却按兵不动，最后导致纳税人的基本权利不能得到应有的尊重和坚实的制度保障，在行政权力庞大的背景下，双方无法在平等基础上形成公平博弈。 其次，政治哲学的通说认为，国家与公民间原初契约的核心便是税收，财税的产生、发展、变化，完全是国家德性和社会文明的实然反映，折射出一个时代社会变迁的深浅轨迹和内在联动。但在“人民主权”理论主导和宪法框架存在内在张力的二律背反①下，[10]“长期以来，受前苏联东欧财政法学的影响，以及我国政治体制改革的相对滞后，横向财政分权没有受到足够的重视。”[11]当下指导国家整体运作的财政理论仍然是“国家分配论”②，现行体制对财政资源的所有权非常明确地规定为国家——其实质即政府本身。这与近代以来的社会经济学并不相符。后者认为，人民才是整个国家财政资源的唯一所有权人。故此，财税改革的最终导向不仅须冠宪政之名，更须行宪政之实，在宪法统领下稳健推进。 履霜知冰，目前中国的财税改革若要寻求一劳永逸的根本解决之道，必须寻求定于一尊的宪法权威和稳定恒久的制度支撑。而这个导向和旗帜，只能是详尽而完备的宪法。如果缺乏宪法的支持，财税法的变革注定会底气不足，财政改革也无法获得最高法赋予的宪法保障和现实权威。“国家的主要任务在于为纳税人提供安全与公正，建立起规范及保障纳税人的资源分配及权利义务关系的体系”，[12]从宪法学角度来说，任何涉及财政、税收的改革措施都必须首先遵从、维护宪法权威，以是否违反宪法条文和宪法精神作为财税改革目标设定、策略考量的首要标准。财政制度所坚持的立宪原理，即由民众来选择合适的公共选择机制，由后者决定税率与税负。[13]追溯财税问题的根本，可以认识到其关系着作为公共管理机构的国家之基本政治权力的渊源、配属问题，“中国财税改革的所有盲点和难点，不在别处，就在这里。弄懂了其中的奥妙，长期困扰我们的许多谜团都会迎刃而解。”[14] (二)历史上皇权赋税思想的深远影响 破解财税改革遇到的现实困难需要回溯历史，“只有通过历史，才能与民族的初始状态保持生动的联系，而丧失了这一联系，也就丧失了每一民族的精神生活最为宝贵的部分”。[15]“一个国家的财政史是惊心动魄的。如果你读它，会从中看到不仅是经济的发展，而且是社会的结构和公平正义。”[16]纵观财政税收史，终中国整个专制时代基本都是在循环着“黄宗羲定律”，[17]历朝税赋改革的结果是：每改革一次，民众的税赋就加重一次，民众税负简而复繁、越改越重，最后达致“积累莫返之害”。[18]尽管中国古代社会很早就出现了较完备的税收制度，关税和厘金等先进的征税制度也相继在清末浮现，“但是传统中国还是不能产生现代意义的税收制度”。[19]回溯中国财政史，可圈可点的晚清新政用国家立法的方式限制了清廷皇室的经费开支，杜绝了预算外的收支行为。帝王将财税权力让渡给国会，让国会决定王室的开销，这是中国历史上开天辟地的创举，即使用现在的制度标准来衡量，清末的改革也是相当超前的③。吊诡的是我们自己从不回溯、从不承认曾经拥有过的财税立宪精神，所以实际上我们走到今日如此局面的根源，从皇权赋税的法理中可见一斑。从清末到现在我国的财税立宪进程为何如此艰难？人们往往忽略掉的答案是一个国家的文化基础。百年以来，无论讲近代的马列主义还是西方的民主文明，我们都不曾注意过自己文化的根本、文脉的延续，“中国的法治之路必须注重利用中国本土的资源，注重中国法律文化的传统和实际”。[20]而“近代宪法的失败在于仅仅实用性地引入了宪政制度，却未真正从思想文化方面接受宪政的精神”[21]，因此，要实现我国的财税立宪，除了制度的因由，宪政启蒙的缺乏是我国的税收秩序百年来始终未能脱胎换骨的潜在原因。英美之所以顺利从财税改革实现民主、宪治，除了制度上的原因外，从基督教提供的普遍社会道德环境也受益匪浅④。英、法、美旨在维护纳税人的财产权利而探索出的立宪民主之路恰恰可为我国做一个印证。以该三国为代表的变革经验认为，只有承认私有财产权利在先的原则和不受侵犯的属性，国家财产的存在才是合法正当的。1215年的《大宪章》首创了通过制宪方式将财产与政治直接联系的先河，经约翰王宣誓同意的63个条款中，有半数关涉到社会公众私有财产的保护，确立了“国王非经贵族和教士组成的大会议同意，不得向封建主征收额外的税金”[22]的近代税收原则。通过在法律制度上确立私有财产不受侵犯的宪法原则，将公民私有财产划分在国王的主权之外，在政治的逻辑上和政治实践中确立了先同意后纳税的重要先例，这是古典宪政主义的伟大创举，也是迄今为止大多数民主国家一直津津乐道且坚持不渝的道路。从发生学来看，国家这种政治形态从产生伊始便天然与赋税休戚相关，“不征收与开支金钱任何政府都无法存在”，[23]自由法治国通过宪法设计对税权进行实质控制，来确保公众的经济自由和财产权。在此层面上讲，宪法就“是一群财产利益直接遭受威胁的人们，以十分高明的手段写下的经济文献”。[24]如此，凭借制宪立法的方式，纳税人团结起来建立议会与统治者博弈，通过宪法、法律严格约束国王的征税权、财产支配权，将无纳税人同意即无课税的税收原则形成宪法确认和保护的政治传统。所以从宪政精义讲，中国的税收立宪启蒙并未完成。
