中国的税制改革(上)

      中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：2095-6126(2014)01-0030-08

      本文为经合组织英文出版物《中华人民共和国的税收政策与税制改革》(Tax Policy and Tax Reform in the People's Republic of China)的节选译文。版权所有2013经合组织，保留所有权利。中译文版权所有2014《国际税收》。

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      作为外国专家授权本刊刊登的文章，其观点和思想与本刊无涉。但本刊认为，从一个外国专家的视角研究和分析中国税收制度，或许可以给予正在改革中的中国税收制度更多的思考和认识。

      本部分回顾中国所进行的税制改革，并展望未来改革的方向。本部分内容如下：第一节着眼于增值税改革，第二节讨论的是与环境相关的税收，第三节讨论个人所得税改革，第四节和第五节则分别讨论各级政府之间的财政关系以及对不动产课征的经常性税收。

      一、建立全面的、中性的增值税制度

      中国对消费课征的税有若干种，其中包括增值税(VAT)和营业税(BT)。增值税是对销售货物、进口货物和提供与这些货物相关的加工、修理修配劳务征收的。其标准税率为17%，低于经合组织国家增值税税率的平均水平(见表1)。中国增值税的低档税率则多于大多数经合组织国家。营业税是一种流转税，是对不属于增值税征税范围内的提供劳务、转让无形资产或者销售不动产所征收的。其税率通常为3%或5%，最高税率为20%，适用于娱乐业。消费税则是对包括酒、烟、化妆品和珠宝在内的14种税目所征收的，基本上是一种“从量”或“从价”征收的货物税。此外，中国还征收“城乡维护建设税”，实际上是增值税、营业税和消费税的附加税，其税率为：城市市区，7%；县城、建制镇，5%；其他地区，1%。如将7%的附加税计入增值税标准税率，则中国的总体税率就与经合组织国家2012年的平均税率相近了(中国为18.2%，经合组织为18.7%)。

      表1表明，在经合组织范围内，就平均情况而言，虽然增值税的标准税率随着时间推移而有轻微的上升趋势(特别是近几年)，但仍保持了相对的稳定性。许多国家在增加增值税法定税率时，通常会提高低税率，但并非所有国家都是如此。

      中国的小企业则适用一种简易的增值税制度，纳税人根据销售额按3%的低税率计算纳税，但不得抵扣进项税额。增值税由国家税务局征收，75%的税收归中央政府，余下25%则归地方政府。而营业税则是由地方税务局征收并大部分归地方所有。

      (一)增值税的一般设计

      关于增值税的结构设计以及如何施行增值税，世界各国存在不同做法。但一般均认为，增值税的税基应当是货物和劳务的最终消费。增值税的根本在于对各种交易进行征税，同时又提供了一种机制，允许进项税额从销项税额中得到抵扣，如此一来，每一环节(直到最终消费者)所缴纳的增值税净额只与纳税人所新增的价值有关。这种增值税要求资本品所缴纳的税收也应抵扣，因而不会扭曲生产者之间买卖交易的价格。相对价格也相同，就如同对货物和劳务未曾征税一样。因此，也就不存在生产效率的损失(Diamond and Mirrlees，1971)。由于增值税是在生产的每一环节征收的，要确保增值税只与最终消费有关且不扭曲生产决策就要求进项税款必须完全抵扣并且增值税链条不能出现中断。进项的免税就会造成这种中断，因为销售者对其销售不收取增值税，但也不得申请退还其在生产过程中缴纳的进项税款。

      除此之外，为了将对经济的扭曲最小化，最有效率的方法应当是在最宽泛的税基上按照统一税率(或尽可能少的税率)来征收增值税(International Tax Dialogue，2005)。

      增值税相对于诸如“营业税”之类的流转税具有经济上的优势。流转税是对流转额征税，而不论增值额多少，因此，对某一商品所征的流转税将体现其在生产过程(生产链)中应税环节的多少，从而导致“级联式”的税收负担(“cascading” tax burden)。这会促使生产者避免采用应税投入品并降低生产效率。也因如此，产业往往专门为了降低税收负担而进行垂直整合，而这又造成进一步的扭曲(International Tax Dialogue,2005)。

      中国增值税制度的设计遵循了国际最佳实践，建立在以发票抵扣方法为基础的分步式征管方法之上。①这种方法明确地将购买者进项税款的抵扣与进项的销售者所上缴的税款联系起来，因此能够避免中间销售人为压低价格。此外，关于间接税的国际准则要求间接税应当在目的地而非来源地基础上进行征收，即出口零税率，进口则与国内生产一样按照相同依据、相同税率进行征税。在目的地基础上征收增值税，可以维护国际生产效率，因为无论是外国生产者或国内生产者，其在每一国家的增值税课税待遇都相同，这也意味着增值税不会扭曲一国的居民企业和非居民企业间的国际竞争。