一、引言 近年来，党和政府高度重视社会公平问题，提出了构建社会主义和谐社会的目标，强调“要更加注重社会公平，加大调节收入分配的力度”。然而，由于转型期的一些制度不完善，导致中国收入分配差距呈不断扩大趋势，贫富差距正在逼近社会容忍的“红线”。从基尼系数看，中国自2000年起就已越过0.4的国际公认警戒线，目前学界普遍认为已达到0.47。从最高与最低收入群体的收入差距看，中国最高收入10%人群与最低收入10%人群的收入差距已从1988年的7.3倍上升至2007年的23倍。当前，中国已进入经济社会发展转型和社会结构重塑的关键阶段，如果不尽快遏制贫富悬殊和分配不公加剧的势头，则可能会危及经济社会的稳定健康发展，甚至出现社会动荡。因此，必须采取各种切实有效的措施，特别是要充分发挥个人所得税调节收入公平分配的功能，逐步缩小贫富差距，实现社会公平目标。 个人所得税调节功能的发挥程度，从根本上说取决于税制本身的公平性。所谓税收公平，是指国家征税要使各纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各纳税人之间的负担水平保持均衡(孙尚清，1994)。一般说，它包括两个方面：一是税收横向公平，即纳税能力相同者应缴纳相同的税。二是税收纵向公平，即纳税能力不相同者应缴纳不同的税。税收公平与否，不仅直接影响到各经济主体之间的平等竞争和收入公平分配，而且也是保证税收制度正常运转的必要条件。所以，长期以来，公平原则已成为各国税制建立的基本原则。然而，由于现行个人所得税在税制模式、税率结构、费用扣除等方面的缺陷，导致其本身公平缺失非常严重，根本无法承担起遏制贫富差距扩大和公平收入分配的重任。因此，依据税收公平原则对个人所得税制进行全面改革势在必行。 二、现行个人所得税制的公平缺失分析 现行个人所得税制是在1994年税改时建立起来的。经过十几年的不断发展，个人所得税在组织财政收入和调节收入公平分配方面发挥着越来越重要的作用，其收入占税收收入的比重已从1994年的1.4%快速提高到2009年的6.3%，成为中国税收体系中的第四大税种。通过2006年、2008年和2011年三次调高工资薪金所得费用扣除标准①，中国个人所得税在减轻中低工薪收入阶层的税负、改善其收入的65%来自于工薪阶层的不公平状况起到了较大的作用。但是，由于其自身公平缺失严重，导致这种小的“修补”改革根本无法有效“撬动”个人所得税调节收入公平分配的功能。 1、分类税制模式导致个人所得税的“先天性”公平缺失，难以有效发挥其调节收入公平分配功能 中国个人所得税自开征以来就是实行分类税制模式。这种模式与中国在改革开放早期的特殊国情是相吻合的，主要表现在公民纳税观念相当淡薄、收入渠道较为单一、征管手段非常落后等。但是，随着十几年的经济快速发展和分配制度的调整，中国个人收入的来源和构成均发生了较大变化。在高收入群体的收入来源中，工资性收入的比重呈下降趋势，多数占其总收入的一半左右，甚至更低；而其他收入如经营性收入、财产性收入、第二第三职业收入等的比重呈上升趋势。在收入渠道多元化的情况下，分类税制模式无法对个人的全部或主要收入适用超额累进税率进行综合课征，从而导致个人所得税的横向与纵向“双向”公平缺失，难以有效发挥调节收入公平分配功能，甚至出现逆向调节作用。 (1)个人所得税的横向公平缺失分析 在分项征税条件下，由于应税所得项目的来源不同、取得所得的次数不同，即使纳税人取得相同收入，也会导致纳税人之间的税负严重不公平，违背了税收横向公平原则。如，假定甲、乙、丙、丁四人的全年所得额均为12万元，但其所得项目类别有差异(表1)。从表1可以看出，尽管四个纳税人的全年所得额完全相同，但他们所承担的所得税负却有天壤之别。其中，甲的所得全部为工薪所得，年应纳所得税为8940元，其税负最轻；乙的所得来源相对分散，既有工薪所得，又有劳务报酬所得，年应纳税额为10140元，税负较轻；而丙的所得为劳务报酬所得，年应纳税额为19200元，其税负最重，分别比甲、乙、丁多缴税额为10260元、9060元和5550元。然而，在综合税制或混合税制模式下，四个纳税人的应纳税额往往是相同的。可见，现行税制模式有悖于税收横向公平原则，使个人所得税公平收入分配作用失效。 (2)个人所得税的纵向公平缺失分析 在分项征税条件下，由于应税所得项目的来源不同、取得所得的次数不同，还可能会导致个人所得税的纵向公平缺失，对纳税人的收入分配产生逆向调节作用。如，假定甲只有劳务报酬收入，全年取得收入共20次，每次收入均为2000元，全年收入为40000元；乙只有工薪收入，每月工薪收入4500元，全年工薪收入54000元。此时，甲全年应纳个人所得税额为4800元，而乙全年应纳税额仅为360元，比甲少纳税4440元。显然，分类税制模式不利于贯彻“多得多征、少得少征”的税收公平原则，甚至使公平收入分配程度恶化。
