一、问题的提出 现行的资源税制度实施至今，暴露出不少突出的问题：征税范围小，实际税负低；资源税收入少，对资源环境的保护作用严重缺位；资源税税额明显偏低，地方规费明显偏高；资源税的收入分配体制不合理。[1]党的十七大明确提出，“实行有利于科学发展的财税制度，建立健全资源有偿使用制度和生态环境补偿机制。”因此，作为对资源征税的专门税种，资源税的改革势在必行。 资源税总体的改革思路是提高税负，增强资源税的调控力度，使资源开采的外部成本内部化[2]，将资源开采与生态补偿、环境保护有机结合，促进资源开采的合理有序，建立健全资源开发补偿机制，维持经济社会的可持续发展。鉴于此，资源税的改革应主要着眼于：在征税广度上，进一步扩大征税范围，真正体现对资源的“普遍征收”；同时征税深度上，在提高资源税总体税负水平的基础上进一步拉开税率档次，通过科学设计税率，凸显对资源级差收入的调节力度。 资源税改革势在必行，但目前看来还有很多问题需要进一步研究探讨。首先，资源税改革的方向，是“废税立费”还是“废费立税”，学界尚有不同意见。其次，资源税具体的改革设计如何进行，譬如征收范围的具体划定、征税率的量化规定等。再次，资源税的改革还应考虑相关税费的影响，资源税外各种收费和其他税收等，最终都是由资源开采企业承担，因而直接影响到其获利程度和投资方向。资源税总体负担水平提高以后，相关税费如果不进行必要的相应调整，可能影响纳税主体的经济行为，从而增加征管成本、诱发征纳双方的矛盾。另外，资源税改革也必然影响到中央和地方之间、政府原有的各个资源收费部门之间、政府和资源企业之间、企业与企业之间等相关利益主体利益格局的重新分配，引发利益各方的综合博弈。这些问题都需要进行认真研究梳理，处理得不好，可能抵消资源税改革的正面效果，导致资源税改革背离其目的和初衷，不利于经济社会可持续发展。因此，资源税改革，应该综合考虑上述因素的影响，建立真正科学可行的资源税收制度。 二、改革的方向是“废税立费”还是“废费立税” 资源税和资源补偿费都是国家的矿产资源所有者权益，其中资源税还体现了级差调节。前者从量定额征收，后者从价定率征收，一费一税。这样规定的初衷在于强调国家对自然资源收益的分配权，征收的资源税收入（海洋石油资源税除外）属于地方，矿产资源补偿费收入中央和地方分成。但是，在实际执行过程中出现了征收混乱，应该将二者合并。但到底是“废税立费”还是“废费立税”，学界对此存在不同意见。 国外大多数国家对矿产资源的所有者权益均收取权利金，但不同国家的名称也有所不同，大多数国家称“权利金”，少数国家称“矿业税”、“采矿税”、“采掘税”、“采矿特许权税”等等。主要体现自然资源所有者的经济权益即绝对地租的概念。同时一些国家为了从权利金制度中实现资源政策的总体目标，防止资源开采的“采富弃贫”，最大限度地体现公平，权利金在一定程度上也体现了对级差地租的调节。 国外征收的权利金是一种税还是一种费存在不同的认识。一种观点认为，权利金其实就是一种税，至少是一种广泛意义上的税，是对矿业权人即纳税人支配的非其所有的财产权（所有权中分离出的矿业权）所征收的税收。但是，权利金与一般的“税”也有区别，是由矿政管理部门收取。另一种观点认为，权利金是一种费。例如，在美国认为权利金是美国财政最大的一笔非税收入。但权利金是来源于国家的财产所得，其收缴后进入国家财政，因此权利金与一般的“费”有所区别。 将资源补偿费并入资源税收取，而不采取将资源税并入资源补偿费的形式，主要基于以下考虑：一是采用税收形式具有更强的刚性，因而征收起来更容易，收入能及时入库，而收费形式则相对比较随意、混乱，管理上缺乏规范性，容易滋生腐败。二是现行的资源补偿费属于中央和地方共享收入，而资源税则属于地方收入。将资源补偿费并入资源税可以增加资源税的收入份额，增强资源型地区政府的财政实力，有利于地方政府解决补偿生态环境破坏面临的资金困扰。国内也有讨论认为，政府对其拥有所有权的资源取得收益不需要采用税收的形式，因此资源税改革应该取消资源税，“废税立费”；也有学者因此认为，资源税应该只负责资源的“级差调节”，体现国家所有权的资源“普遍调节”则只通过资源补偿费收取（类似于国外的权利金）。当然，这些都值得继续深入探讨，以确定更为切合中国国情的改革方案。 三、资源税的制度设计需要进一步研究完善 （一）资源税税率的设计 资源税的税率设计直接关系政府（资源所有权人）预期的资源开采外部成本内在化的实现程度和纳税人（矿业权人）经济负担的量度。改革后资源税应采用什么样的税率形式，理论界和实务界仍然有不同的看法。有主张税率形式不变，依旧实行从量定额征收，只是将征税的单位税额提高；有主张实行有差别的比例税率，保证资源税收入随着资源品价格的上涨而相应增加；有主张实行从量定额与从价定率相结合的税率形式，对市场价格变化不大的资源产品实行从量定额计征，价格上涨较快的采用从价定率计征；有主张采用超率累进的税率形式，鼓励企业用于“节能减排”和“建设资源节约型、环境友好型社会”方面的投资支出，将其在缴纳资源税时扣除，按照利润水平的高低设计不同的累进税率。
