一、引言 审计是企业信息监督的重要方式，有助于维护正常的市场秩序。2015年国际审计与鉴证准则理事会颁布新审计准则，要求在审计报告中加入关键审计事项。关键审计事项在提供增量信息、提高审计报告的沟通价值，提升企业治理水平，降低融资成本等方面发挥了重要作用。同行业披露数量前两位的关键审计事项具有很大的相似性。例如，2017～2020年间，金融业企业披露最多的关键审计事项主要为金融资产减值、合并及长期股权投资相关审计风险，分别占金融业企业披露关键审计事项总数量的41.1%和25.6%；制造业企业披露的关键审计事项前两位为收入确认和存货、固定资产类资产减值，分别占关键审计事项总数量的36.9%和35.2%①。同一行业内的企业可能由于相似的商业经营模式、资产类型、周转速度面临类似的审计风险，单个企业很难改变此类风险。但是企业由管理活动、治理水平、特质性业务等自身因素所致，与行业普遍特征无关的关键审计事项披露风险（特质性风险）应该是可以通过企业自身的努力而减少的。 影响企业特质性风险的因素很多，企业数字化建设应该是重要因素。随着信息技术的飞速进步，人类正在向数字时代迈进。数字已成为重塑资源要素、重整经济结构、改变市场竞争格局的核心力量。以数字资源作为重要生产要素的数字经济日益成为经济发展的新模式。2021年国务院发布的《“十四五”数字经济发展规划》明确提出，要充分发挥数据要素乘数作用，大力推进产业数字化转型。近年来，越来越多的企业将数字化建设提升至重要战略层面，推动设备及系统的数字化升级改造。大量研究表明，数字化技术工具的应用能够帮助企业改造传统业务流程，推动经营模式创新，提高治理水平和信息传递效率。那么，企业数字化建设到底能否影响、如何影响特质性关键审计事项披露？研究这一问题对数字化时代的企业经营具有重要意义。 二、文献综述 （一）企业数字化转型的经济后果研究 学者主要从企业内部经营模式、经营效率以及外部利益相关者行为等方面研究企业数字化建设的经济影响。研究发现，数字化技术的应用能够改造传统的业务流程，推动经营模式创新，改变企业经营管理、信息交换等行为模式，引发其数据、信息、价值等要素变革，从而提高企业的信息传递效率和治理水平。与此同时，数字技术能够推动人才结构优化，促使企业从股东中心向企业家中心转变，大幅度提高人力资本和技术资本的地位，提升产学研结合度，从而提高企业的创新效率。对于企业外部利益相关者而言，信息系统和平台的建设扩大了企业信息供给渠道，降低了企业内外部信息不对称性，对分析师预测质量、投资者预期等带来正面影响。 （二）关键审计事项披露的影响因素研究 有关关键审计事项披露的影响因素，学界主要从注册会计师特征、审计过程、企业相关风险以及外部监督等方面进行研究。例如，研发专长水平较高的注册会计师披露的关键审计事项更具充分性、相关性，且差异程度更高。同一会计师事务所的注册会计师披露的关键审计事项具有相似的风格，关键审计事项的类别、详细程度、语调以及可读性方面都具有较大的相似性，并且规模越大的事务所的注册会计师披露的关键审计事项数量越多，篇幅越长，越愿意采用结论性评价。审计实施阶段获得的审计结果质量更高的企业，披露的关键审计事项差异程度更小。对于被审计企业而言，其诉讼风险和业务复杂程度越高，关键审计事项差异程度越大。有关企业外部监督对关键审计事项披露影响的研究发现，年报问询监管和媒体负面报道有助于提升企业关键审计事项披露的充分性。 （三）企业数字化转型与审计关系研究 学者对企业数字化建设对审计影响的研究结果表明，技术环境变化对审计师行为和决策能产生重要影响。多数学者研究发现，数字化建设能够降低企业风险、提高企业信息透明度和治理水平，从而对审计产生正向影响，如降低审计费用、提高审计质量。但也有学者研究发现，数字技术的应用会给注册会计师带来更大风险，包括固有风险、控制风险及认定层面的重大错报风险三类风险，增大注册会计师的风险感知，从而使其出具更多持续经营审计意见，增加审计费用。 综上所述，学界关于数字化建设对审计影响的研究成果较为丰富，但对企业数字化建设与关键审计事项披露的关系研究不够深入，对企业数字化建设是否能够影响特质性关键审计事项披露、如何影响特质性关键审计事项披露的研究更是匮乏。 三、理论分析与假设提出 基于学界关于数字化建设对企业影响的研究成果，笔者认为，影响特质性关键审计事项披露的机制有两方面：一是数字化建设能够改善企业内部控制质量；二是数字化建设能够提高企业信息透明度。 数字化建设能够提高企业内部控制质量。其一，数字化建设有助于打破企业“金字塔”式科层结构，形成以“最小经营单元”为中心的网状组织结构，使企业治理结构、机构设置更加科学，权责分配更加合理明确。其二，数字化转型能够强化各部门沟通，提高信息传递能力，使企业在问题识别、方案生成、信息收集、结果预测和行动反馈等决策过程中得到全方位的数据支持。同时，数字化转型能够帮助企业建立实时动态监管体系，构建动态化、协同化、智能化和可视化的内控监管模式，实现实时的风险识别、分析、监测、预警和应对。其三，信息系统权限设置、电子签章、指纹识别、人脸识别等大数据技术的运用，可以更好地保障企业不相容职位分离和授权审批控制，有效提高业务流程的安全性和规范性。数字技术的运用给企业的每一笔交易和事项打上标签，既能防止数据被篡改，也能有效遏制管理层凌驾内控的情况发生。因此，数字化建设能够有效地提升企业内部控制质量。
