明代以降，“士农工商”的社会秩序发生了一定程度的变化，“商”的地位有所提升，其社会职能也在一定程度上得到主流观念的认可。但与其地位上升几乎同时发生的是，财政结构中的商业性税收①比例却较宋代显著下降，除了针对大额长途贸易的榷税，明清两朝都没有明确的大额商业税收。这就出现了一个与“重农抑商”的政治秩序相悖的税收现象：明清社会的基础是农业和农民，但绝大部分的税收都是针对他们；工商业者地位较低，其赋税也较低。②这使得税收结构的公平性遭到质疑。明代统治者也曾进行过征收商业税的尝试，但都因用人不当、理念抵牾等原因而以失败告终。③清代的商业税额比明代有了很大增长，但也仅限于针对大额长途贸易的榷税，④生产、短途贸易、销售等其他环节的商业税率极低，甚或没有。虽然商人仍须向统治者捐输、报效，但这种税收结构与“重农抑商”的政治秩序相悖的情况依然显著。⑤ 迫于财政压力，晚清政府屡次尝试征收商业税。道光二十三年(1843)，因户部银库亏空巨大，时任盛京将军的禧恩提议征收“商税”，户部以可能“扰民”而加以否决。咸丰三年(1853)初，迫于太平天国运动、河工等造成的巨大财政压力，清政府在商业税领域又进行了一次尝试。在此过程中，关于商业税的诸多问题得到了澄清，却终因商人和部分官僚的反对而功亏一篑。八月，雷以諴在扬州推行商业税的变种——厘金，此后，各省大员将厘金逐步推广到全国。清末，厘金已成为清政府最大的税源之一。商业税在国家财政中所占比例扩大，超过了农业税，晚清的财税结构发生转变。财税结构转型的思想虽与西方近代经济理论有一定的契合(如公平性、税负转嫁等)，但其基础仍是传统经世观念。 自胡寄窗、赵靖等学者以来，国内学界关于清代经济思想史、财政思想史已有较多研究。⑥这些研究集中于思想家的论述，对于清政府政策的阐述较少，政策中体现的思想未能深入考察，尚有一定的探讨空间。而在厘金史的问题上，自罗玉东以来学界多认识到厘金与商业税的关系，但厘金在起源之初与京师“铺税”、江北大营的纠葛，反对者在税收公平性角度的沉默仍值得深入探究。⑦本文拟在思想、政策层面就晚清财税结构转型展开讨论。 一、清代的商贾与商税 “崇本抑末”是否在清代的政治秩序中得到坚持，是一个仍需讨论的问题。也就是说，在一般认知之外，研究者仍需要考虑清政府是否对非官营工商业征收重税或采取其他经济、政治手段，以达到抑制商业发展的目的；就商业税而言，则涉及清政府对非官营工商业采取的具体征税手段和方法是什么。 既有研究认为，“崇本抑末”“重农抑商”的传统思想在理论层面自宋代开始已有了一定程度的变化。如南宋叶适与其他事功学派的思想家们对商业和商人地位与角色进行了新的解读，“夫四民交致其用而后治化兴，抑末厚本，非正论也”。⑧胡寄窗认为，“这是重本抑末观点流行了一千多年之后第一次被否定”。⑨叶坦在《富国富民论：立足于宋代的考察》一书中也指出了宋代士大夫阶层中存在大量对商人阶层地位的论述。到了明清时期，社会主流思想仍是“崇本抑末”，但部分士大夫的思想已有了较大突破。王夫之公开否定农业单一税，认为“农一而已，其他皆以为率”。他重视商业发展，“大贾富民者，国之司命也”，从“人各效其所能”原则出发，主张扩大商税征收，从而达到“通四民之有余、不足、劳逸、强懦而酌其平乎”。⑩黄宗羲进一步提出了“工商皆本”论。(11)对此，胡寄窗、赵靖等学者已从经济思想史角度进行了详尽分析。总体而言，明清之际启蒙思想家的观念并不占据主流——至少没有落实到政策层面。清代的赋税仍以农业税为主，纳税的主体仍是农民，但这至少是一个不将“商”排斥于外或置之于下的开端。 此外，一些学者从社会文化史的角度探讨了这种等级秩序。赵靖认为，“明清时期士商合流的趋势，促使明清商人贾儒相通新观念的形成”。(12)除了上述人物外，颜李学派王源的思想更是走到了另一个方向。王源将民分为五类——“士、农、军、商、工”，他认为“重本抑末之说固然，然本宜重，末亦不可轻。假令天下有农而无商，尚可以为国乎!”(13)可见，明清时期商人在“士农工商”社会层级中的地位得到了一定程度的提高，“抑商”并非当时的主流，“重征商”在明清时期并没有成为国家的基本政策。(14) 在讨论清代的商业政策时，雍正帝的一条谕旨流传较广，常被视为清代抑商政策的重要依据。“朕观四民之业，士之外，农为最贵。凡士工商贾，皆赖食于农。以故，农为天下之本务，而工贾皆其末也。……虽不必使为工者尽归于农，然可免为农者相率而趋于工矣。”(15)但笔者认为这条谕旨似乎不能充分说明清代长期实施了抑商政策。究诸史实，一方面雍正帝在位时间较短，仅13年；另一方面该谕旨并未落实到具体的税收政策中。(16)类似与之相悖的观点在清代皇帝的论述中并不鲜见。例如，乾隆帝一方面对商业、商人颇有微词，“商贾计尽锱铢，惟知网利”，(17)“崇本抑末，乃古帝王治天下之常经。商贾贪利病民，亦国法之所当惩者。但朕念众商乃无知愚人，当先加以化导，冀其醒悟”；(18)另一方面他又说，“商贾阜通财贿，亦未尝无益于人”，(19)“夫商贾即百姓也。朕一视同仁，并无区别”。(20)
