为了适应经济体制改革和市场经济发展的需要,内部控制建设逐步深入推进。内部审计作为内部控制的再控制机制也得以快速发展,在加强风险管理、优化内部控制等方面都发挥着重要作用。2018年3月开始实施的修订的《审计署关于内部审计工作的规定》,从具体目标、职责范围和未来发展等方面加强内部审计工作指导,从而使内部审计制度适应我国经济高质量发展的需要。 内部审计是目前工商管理学科中的热门研究领域之一,内部审计萌芽于奴隶社会,并于20世纪中期在美国取得巨大发展。在工商管理诸多学科中,内部审计的研究始终与财务会计、公司治理、内部控制等领域密切相关。纵观研究的历史进程可以发现,内部审计逐渐从财务审计转向风险防范和价值增值并举的管理审计;从传统内部审计研究框架向现代内部审计研究框架发展;从单学科研究向多学科交融、复合式的内部审计问题研究发展。近年来,内部审计的地位和影响力不断提升,内部审计人员队伍不断壮大,内部审计的功能和作用也逐步得到社会的认可。鉴于此,本文基于现有文献对内部审计发展历史与演进进行梳理,并立足于实际情况提出进一步的研究方向,为深化内部审计理论创新、完善内部审计规范体系和推动内部审计实务发展提供支持。 二、内部审计发展历史 内部审计伴随着组织外部环境的变化和自身目标的演进而不断发展,逐步从国家审计和民间审计的附属品发展为一个日益职业化的新兴领域,与财务会计、内部控制、公司治理等研究领域密不可分。其发展历程大致可以分为初步形成、巩固提高和转型发展三个阶段,逐步实现了从传统的财务导向内部审计到经营管理导向内部审计,再到风险管理导向内部审计的跨越。 (一)内部审计初步形成阶段 1941年,国际内部审计师协会在纽约成立,这意味着内部审计作为一种独立的职业而诞生。同时,由维克托?布林克编写的《内部审计——性质、职能和程序方法》系统地论述了内部审计的基本理论和实务操作,为内部审计体系建设奠定了基础,是现代内部审计初期标志性研究成果。1844年英国率先制定了《合股公司法》,初步建立了近代公司内部审计制度。相比于国外,我国内部审计起步则相对滞后。1983年,在《国务院转批审计署关于开展审计工作几个问题的请示的通知》中,我国首次以制度的形式提到了内部审计监督。2003年颁布的《审计署关于内部审计工作的规定》将内部审计从国家审计部门分离,使其更加具有独立性。在独立审计的推动下,该阶段的内部审计主要为财务导向审计模式,侧重于以检查会计和财务报告的方式,揭露错误和舞弊行为。在这种模式下,需要采取抽样方法对一些量大且繁琐的业务进行审计,以节约审计资源,提高审计效率。 (二)内部审计巩固提高阶段 为了满足公司内部管理需求,内部审计师开始重视以经营管理为导向的内部审计,重点对企业经营管理活动进行审查和评价。在20世纪中期,西方国家企业管理进入“现代管理阶段”,出现了“管理科学”和“行为科学”,许多企业从加强管理的角度设置了内部审计机构,并且配备了内部审计人员。随着我国经济体制和政府机构的改革,内部审计日益成为各类组织内部经营管理和控制的重要组成部分。对此,各部门、各单位的内部审计应当开展对内部控制系统的评审,对企业整个运行机制进行监督,以促进企业加强内部管理,提高经济效益。这一阶段内部审计的主要任务是围绕着转换经营机制和建立现代企业制度的要求,在现代企业制度中发挥应有的作用,从根本上提高内部审计的整体工作绩效,降低内部审计风险水平。 (三)内部审计转型发展阶段 以经营管理为导向的内部审计,其主要任务是审查和评价组织的内部控制制度,虽然其对于优化组织内部控制、改善组织经营管理活动能够起到重要作用,但难以应对日益扩大的风险防控格局。在20世纪90年代,内部审计理论和实践具有跨越式发展的潜力,内部审计正由管理保障模式转向以风险管理为导向的模式。在具体的内部审计方法方面,内部审计需要运用系统化和标准化的方法,评估和改进运营管理、风险控制和公司治理过程的效果,帮助组织实现最终目标。我国自2001年加入世界贸易组织(WTO)以后,开始更多地借鉴和采用国际内部审计发展新理念,我国监管部门发布了一系列规范,以强化内部审计监督。2018年3月,我国正式执行修订后的《审计署关于内部审计工作的规定》,这扩大了内部审计监督范围,为完善内部审计制度提供了进一步指导,深化了内部审计工作落实。此外,在这一阶段中,我国对内部审计风险管控和价值创造功能的认识也逐渐向国际内部审计师协会(IIA)趋同。从发展动因的角度来看,我国内部审计与西方发达国家的主要区别在于,西方发达国家内部审计的发展更多受内部管理需要的驱动,而我国则更受社会和政府的驱动。 三、内部审计发展演进 在工商管理诸多学科中,内部审计的发展始终与财务会计、内部控制、公司治理等领域密切相关。本文拟从财务会计、经营管理、内部控制、风险管理、公司治理层面,并结合其他相关研究对内部审计发展演进进行梳理,其表现为内部审计业务范围不断扩大、对风险的控制程度逐渐加深。 (一)内部审计业务主要定位在财务会计层面