在数字化经济背景下，新一代数字科技将融入各个领域，审计行业也不例外。数字科技的引入将会使一大批审计人员从基础工作中解放出来。当前，许多会计师事务所开始运用机器人帮助处理日常事务，2017年德勤会计师事务所正式推出“小勤人”财务机器人，2019年立信会计师事务所推出SACP智能审计云平台。诸多学者对审计机器人技术层面展开了深入研究，陈伟（2020）研究了基于RPA的审计机器人的实施过程，程平（2021）设计了一系列实质性程序审计机器人模型，刘蓓蓓和欧颖君（2021）探索了审计机器人与KRI体系结合的可能性。不过，关于审计机器人在会计师事务所的应用研究较少，会计师事务所人机协同审计研究更是寥寥无几。因此，本文特别强调人机协同审计在会计师事务所的重要意义，尝试探索会计师事务所人机协同审计模式和实施路径，为审计机器人在会计师事务所的具体应用提供一些建议。 一、会计师事务所人机协同审计内涵 （一）人机协同 高琼等（2021）认为人机协同包含三个重要元素，即“人”、“机器”和“协作”。任芳（2021）重点区分了人机交互、人机协作和人机协同之间的区别，强调协同是多方基于同一个目标协同一致完成任务的能力。陆兴凤（2021）在以往研究的基础上还提出“多元协同”理念，强调人、机、物协同创造“1+1＞2”的效果。陈国青等（2022）指出人与智能机器人协同交互行为是信息系统研究的前沿课题。总之，人机协同就是在特定的环境条件下，由人和机器基于共同的阶段目标或战略总目标、共同的标准和共享的规则，将各自能够发挥的最大优势集成融合以创造更大价值的活动。其中，人的优势主要表现为感知力、思辨力和创造力；机器的优势主要表现在能够完成高精度和高准确率的任务、能够在恶劣环境中持续作业、具备超越人类生理极限的探测和作业手段等方面。人与机器能否通过优势互补和能力共济（傅好华等，2021）创造价值取决于是否进行了合理明确的分工。 （二）人机协同审计 人机协同审计顾名思义就是由人与机器协同完成审计工作，实现审计工作在人与机之间的分配。其中，人主要指涉及审计工作的人员、部门和组织；机器指审计机器人，一般有狭义和广义之分。狭义的审计机器人主要是基于RPA（Robotic Process Automation）技术的审计机器人（江其玟、朱雪源，2021），它是一类依靠提前设定的脚本运行，自动完成各项标准化审计任务，并将单一业务连贯起来的自动化软件。随着数字科技的发展，审计机器人在流程自动化的基础上逐渐具备一些新功能，例如OCR（Optical Character Recognition）、NLP（Natural Language Processing）、ML（Machine Learning）等。本文探讨的审计机器人是涵盖RPA、大数据、人工智能等一系列科技在内的广义审计机器人。人机协同审计是技术发展的产物，IFAC（International Federation of Accountants）指出高科技工具的应用可以使得几乎所有交易得到更全面的检查，强化需要特殊技能的高风险事项的识别和分析（段姝、苏言，2021）。人机协同审计的推进也是时代发展的需要，新时代下审计任务越来越复杂，对审计质量的要求也越来越高，实施人机协同审计有利于推进整个审计行业的进步。 （三）会计师事务所人机协同审计 会计师事务所审计业务繁多，需要开展大量的数据查找、比对、分析、整合等工作，如果全凭手工操作耗时长、效率低、成本高、风险大，审计人员的专业技能得不到充分的发挥。在会计师事务所应用审计机器人能够降低审计成本、缩短审计时间、提高审计质量（陈伟，2020）。近几年以德勤会计师事务所为代表的大型会计师事务所相继朝着非传统审计业务方向拓展，中小型会计师事务所依据地缘优势开始承接类型丰富的特色业务，业务多元化的发展趋势使得会计师事务所迫切需要将基础工作交由机器人执行。同时，大数据、人工智能、移动互联、区块链等数字科技的进步也在不断丰富审计机器人的内涵，为会计师事务所人机协同审计提供了更为坚实的技术支撑。 二、会计师事务所人机协同审计模式构建及特征表现 （一）模式构建 本文构建三种会计师事务所人机协同审计模式，借鉴傅好华等（2021）提出的美军人机协同作战发展阶段命名方式，将这三种模式也分别命名为机辅人判模式、机判人审模式和自主机判模式，这三种模式应用于不同的工作场景。会计师事务所人机协同审计模式构建如图1所示。 1.机辅人判模式下，人机协同中的人属于个人层面，主要指从事审计工作的审计人员。模式表现为由审计人员控制审计机器人完成单一且分散的结构化审计任务，审计机器人机械地按照审计人员命令输出工作结果，适当缓解审计人员工作压力，审计人员仍然从事着大部分传统的审计工作，只是工作手段上发生了变化。这种人机协同审计模式适用于初步引进审计机器人但没有能力将其大规模投入使用的小型会计师事务所，或者有充足的资金推动审计机器人技术研发并能够大规模部署但尚且处于起步阶段的大中型会计师事务所。 2.机判人审模式下，人机协同中的人包含个人层面和部门层面，审计人员之间以及部门之间就审计机器人应用存在交流与合作。模式表现为审计人员指挥审计机器人执行任务并审核任务执行的合理性和有效性，审计机器人能够模拟人的思维提供意见、参与决策，除了执行单一的结构化审计任务，还能自主触发前后关联的审计步骤，同时完成部分半结构化和非结构化任务。会计师事务所内审计机器人数量达到一定规模且审计机器人之间互联互通、协同运作，形成审计机器人工作集群和沟通网络。审计人员摆脱传统审计工作模式，从基础任务中解放出来，在适当采纳审计机器人意见的基础上将工作重心转向挖掘审计机器人无法判别的风险、舞弊手段等。在审计机器人技术发展到一定程度的前提下，这种模式适用于将审计机器人规模投入使用的大中型会计师事务所，部分小型会计师事务所也可以结合自身业务需要在所内局部或全面采取该模式。
