新兴技术（emerging technology）是指全新的、相对快速发展的技术，其特点是出现阶段具有不确定性和模糊性，但对未来社会经济领域具有相当大的潜在影响（Rotolo et al.，1998）。移动互联网、物联网、大数据、云计算、机器人流程自动化、人工智能、区块链等新兴技术对宏观经济、政治、社会以及微观企业组织带来了革命性变化，审计是一项同时涉及宏观和微观层面并确保其中受托责任全面有效履行的特殊的经济监督活动，如何利用技术促进审计活动创新发展一直是审计研究的重要话题。2018年，习近平总书记在中央审计委员会第一次会议中指出，要坚持科技强审，加强信息化建设。近年来，审计职业界也强烈意识到新兴技术给审计活动带来的挑战和机遇（Fotoh and Lorentzon，2021）。与丰富的实践相比，我国对审计活动数字化转型的理论探索仍处于起步阶段，系统研究数字经济时代审计活动数字化转型的方向，不仅将进一步推动审计理论体系的完善，还将有助于推动数字审计实践的顺利运行。审计活动可以理解为审计主体利用审计手段能动地作用于审计客体的过程，审计要素是审计活动中最基本的单元，包括审计主体、审计客体以及审计方法等。现有文献往往限定于讨论审计活动中某单一要素的数字化转型及其影响，缺乏整合视角下的综合分析，本文则将立足于一个统一的分析框架，以审计主体、审计客体和审计方法三大审计要素作为支撑点，以期为审计活动的数字化转型构建一个较为完整的理论架构和实践指向。 二、概念辨析与文献回顾 （一）概念辨析 1.审计主体、审计客体与审计方法 根据马克思主义实践观，按照“一般→具体”的技术路线可以推演出审计的社会实践活动论：实践即主观见之于客观的活动，而审计活动也并非自然界本身就存在，首先是由审计人员参与的社会实践活动。依照实践哲学，实践的核心构成要素包括实践主体、实践客体以及实践手段等，由此可推演出审计活动的核心要素包括审计主体、审计客体以及审计方法等。在一般审计活动中，通过对其核心要素的理解，至少可以推断出下列内容：（1）该项审计活动“谁来审计”或“由谁审”；（2）该项审计活动“审计什么”以及“审计谁”；（3）该项审计活动“如何审计”。概括来说，审计主体是指执行审计活动的一方，对其分析可以理解审计活动“谁来审计”的问题；审计客体即审计对象，是审计活动的内容和范围的抽象，其中，审计内容是审计客体的内涵，对其分析可以理解“审计什么”的问题，而审计范围是审计客体的外延，对其分析可以理解“审计谁”的问题，本文只讨论内涵的审计客体；审计方法强调审计活动的实施过程，是收集审计证据、形成审计结论的一系列程序的集合，对其分析可以理解“如何审计”的问题。 2.数字化与审计活动数字化转型 关于数字化，至今为止尚未有非常明确、严格的定义。秦荣生（2020）认为，数字化就是将许多复杂多变的信息转变为可以度量的数字、数据，再以这些数字、数据建立起适当的数字化模型，把它们转变为一系列二进制代码0和1，引入计算机内部，进行快速处理，得出结论和结果。张庆龙等（2020）认为，数字化是一种趋势，是运用数字技术将生活中的信息转化为数字、数据的过程。本文将数字化类比信息化，概括来说，信息化即传统信息通信技术（information and communications technology，ICT）的应用致使应用对象或领域发生转变的过程，数字化则突出近年“大智移云物区”等新兴技术的应用，审计活动数字化是新兴技术与传统审计活动融合发展的过程。 （二）文献回顾 1.关于审计主体数字化转型的研究 新兴技术在深刻改变世界的同时，也逐渐模糊了人机界限，对人的主体地位形成强烈冲击（孙伟平，2020），相关研究正是聚焦于探索新兴技术对审计人员的影响，有关新兴技术究竟是助力审计人员还是取代审计人员的讨论正愈发深化与广泛，学者们对此问题大都明确或隐晦地表达了自己的看法。部分学者认为，新兴技术能够针对审计人员的局限性提供更好的解决方案。例如，秦荣生（2020）指出，大数据和云计算有利于辅助审计人员更好地实施持续审计及总体审计；李和瓦萨里伊（Li and Vasarhelyi，2018）开发了名为LUCA的认知助手模型，可为审计人员信息检索和风险评估提供交互决策支持；黄和瓦萨里伊（Huang and Vasarhelyi，2019）认为，机器人流程自动化（robotic process automation，RPA）令审计人员从重复和判断程度低的审计任务中解脱；杨春雷和郑石桥（2021）指出，物联网增加的核实、追踪及信息功能有助于审计人员更有效率、效果地获取审计证据。部分学者则认为，新兴技术将更多地替代审计人员。例如，伊萨等（Issa et al.，2016）认为，人工智能可自动制订审计计划，自我纠正错误，不断改进审计流程，进而替代审计人员完成审计任务；毕秀玲和陈帅（2019）设计出能够实现审计全过程自动化的“审计智能+”，并将其视为一个能够独立工作的“审计人员”。当然，部分学者也强调，新兴技术难以彻底替代审计人员，例如，尽管阿列斯和格雷（Alles and Gray，2020）认为，审计主体自动化的趋势不可逆转，他们基于信任视角构建了审计主体由审计人员向新兴技术演变的框架，但阿列斯（Alles，2020）同时明确：鉴于新兴技术的固有风险和审计人员的存在价值，审计人员的角色仍应有所保留，并提出“去再造化”（de-engineering）的概念。
