研究型审计：一个理论分析框架

      研究型审计是伴随审计监督领域和范围不断拓展，地位和作用逐步提升，审计监督宏观性、系统性以及对审计人员科学思维要求提高等出现的审计实践探索。2021年1月，《审计署关于印发全国审计机关2021年度工作要点的通知》（审政研究发[2021]6号）正式提出“积极推进研究型审计”。研究型审计成为现今审计实务和理论界关注的热点问题。综观现有研究，虽对研究型审计的广义理解大致相同，即认为研究型审计就是在审计中更加注重分析研究，但尚未有公认或确定的研究型审计定义及研究型审计实施思路或模式，也没有形成系统的研究型审计理论。究其原因，在于没有深入分析研究型审计的国家治理背景及其内涵等基本理论问题。

      审计的过程其实也是调查研究的过程，审计的过程、审计报告、专项审计信息，以及综合多个审计项目成果的专题报告等都体现了审计和审计工作就是研究。我国恢复重建审计制度以来，致力于探索中国特色社会主义审计发展道路和审计事业，长期坚持“依法审计，服务大局，围绕中心，突出重点，求真务实”工作方针，本质上就体现了研究型审计的实践特征。党的十八大以来，审计是党和国家监督体系重要组成部分定位、审计委员会领导下开展监督的审计管理体制机制、审计常态化经济体检等审计职责任务、环境、条件、发展创新，对开展研究型审计提出迫切要求。对研究型审计进行学理分析，厘清其内涵，推动研究型审计开展，对丰富审计理论和推进审计更好服务国家治理具有较强的理论和现实意义。

      二、研究型审计的理论分析

      审计是一种社会建构活动（socially-constructed activity），社会、政治和经济力量影响审计的产生与发展。国家审计，一方面利用社会资源，另一方面作为工具资源被社会利用，由此形成审计与社会、经济、政治、文化等国家治理领域实践活动密不可分的联系。审计需求、审计价值虽不是审计实践活动本身，却是联系审计“内部与外部关系”的纽带。综观世界，各国审计致力于围绕审计需求，创造更高国家治理服务价值，拓展审计内容、创新审计业务，而正是将审计嵌入社会活动创造更高价值，世界各国审计才取得长足发展。进入21世纪以来，世界各国最高审计机关更是达成了在国家治理现代化中发挥重要作用、寻求审计事业更大发展的共识①。

      西方国家权力制衡下的审计制度，是将审计作为立法权下属、独立于行政权之外运行的制约行政权的工具，其审计监督更多的是依照法律或国会要求进行例行的、程序的、形式的检查。我国审计是国家监督权制度化安排的一个组成部分，嵌入在各级各单位决策、执行和监督的治理活动或过程之中，针对具体环境或组织的决策、执行进行监督；其主要任务是监督财经法律法规、上级经济决策和本级经济决策执行，发挥经济体检作用，推动国民经济社会健康稳定发展。

      

      我国审计制度恢复重建之初，实务和理论界即明确了探索中国特色社会主义审计发展道路的方向和要求。审计事业发展过程中，审计机关在维护财经秩序、促进政府廉洁依法行政、推动国家治理现代化等方面发挥了重要作用，审计监督范围逐渐从经济领域拓展到政治领域，监督内容逐渐从财政财务收支深入到权力运行，服务对象逐渐从政府和行政管理延伸到政治和党的建设，审计也从最早的经济监督作用拓展到在国家治理中发挥经济体检作用，监督领域涵盖政治、经济、社会等国家治理各个领域（见图1）。审计发展的重要经验包括必须坚持围绕中心、服务大局，立足推动完善国家治理、促进经济社会科学发展的全局来谋划和思考审计。

      党的十八大以来，我国社会主要矛盾发生变化，国家治理体系和治理能力现代化建设要求整体性、系统性和协同性推进深化改革，经济社会发展步入贯彻新发展理念的高质量发展阶段。国际国内双循环的新发展格局下，推动落实新发展理念，需要贯彻执行党和国家各项方针政策，优化产业结构，完善资源配置，重塑发展动力，推动质量变革、效率变革。从根本上说，推动高质量发展，依靠政策制度执行权、经济活动规制权、资源决策权等安全有效运行。确保各种经济权力安全有效运行，需要强化对权力的监督。审计是国家所有者享有的监督权，监督范围涵盖国家经济社会宏观发展、地区行业经济中观运行、单位组织微观经营管理，以及领导干部权力运用、自然环境资源开发利用等，是推进国家治理现代化的重要保障。国家治理现代化对审计提出了新要求，审计要基于高质量发展的不同目标任务及其面对的现实约束和问题，在客观的环境中针对决策和执行的具体问题具体分析。既要发现和揭示问题，又要解决问题和防范风险；既要揭示微观问题，又要开展从微观到宏观的分析，以厘清问题或风险深层次的内在规律和原因。特别是从体制机制等深层次、宏观层面提出改善管理和深化改革的建议，预警和防范风险，发挥经济体检作用。

      现有文献对研究型审计的内涵在狭义上理解不同，如丁仁立认为，研究型审计是在审计项目中嫁接课题研究模式，把项目当成课题进行调研，对涉及项目的有关重点、热点、焦点、难点等问题结合审计情况开展系统、深入的分析研究，最后形成层次较高、影响较大的审计调研成果。而许芷浩和胡友良认为，从狭义上讲，研究型审计是在完成审计项目特别是重大审计项目任务过程中嵌入专题理论研究，把促进体制机制健全、制度完善作为重要内容和目标的审计工作模式。但达成共识的是，如何提高审计服务国家治理的价值是研究型审计的根本问题和特征。典型观点如孙夏赋认为，开展研究型审计要加大问题产生原因分析力度，审计成果需要研究加以开发利用。综上可以将研究型审计归纳为强调以研究的思路、方法开展审计监督，基本出发点是创造更高审计价值，更好地发挥审计在党和国家监督体系中的作用以及更好地服务国家治理现代化。