一直以来，食品安全问题是一个世界性难题，而在中国，食品安全问题又显得尤其突出。近年来，我国发生了多起食品安全事件，给人民群众的生命健康和经济社会的稳定发展造成了较大的影响。党的十九大报告指出，我国经济已由高速增长阶段转向高质量发展阶段，社会主要矛盾已经转化为人民日益增长的美好生活需要与不平衡不充分发展之间的矛盾。习近平总书记强调，要实施食品安全战略，让人民吃得放心。而真正实现这个目标，仅仅依靠国家审计的力量是不够的，必须发动全社会的力量，在落实国家监管的同时，要加强企业的内部审计机制建设以及发挥社会审计的作用，才能为食品安全的保障提供更大的帮助与支持。因此，探究国家审计（政府审计）、内部审计、社会审计（注册会计师审计或民间审计）这三大审计主体在食品安全审计中的协同机制，对于食品安全风险的识别与防控就有重要的现实意义与指导意义。 二、文献回顾 （一）三大审计主体间关系研究 “审计协同”“审计全覆盖”这两个关键词的出现，源自2015年12月中共中央办公厅、国务院办公厅下发的《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》及《关于实行审计全覆盖的实施意见》这两项文件。事实上，就三大审计主体而言，无论是在国家治理还是公司治理的角度，针对各自领域的研究均已十分丰富。但相比之下，对于三大审计主体之间的协同联动研究却相对较少，例如：张文慧介绍并剖析了国家审计、内部审计与注册会计师审计两两主体间的关系与协作原理；丛秋实等提出基于云审计技术，实现国家审计、内部控制审计与注册会计师审计的协同路径；鲍圣婴通过对我国现代审计体系发展情况的回顾与分析，指出三种审计力量通过工作重心与资源的协调配合共同作用于国家治理体系，同时也有助于公司治理水平的提升。常见的也多为国家审计与社会审计、国家审计与内部审计以及社会审计与内部审计这三种形式的两两主体关系研究。 （1）国家审计与内部审计的关系研究。在这两种审计主体的关系研究里，主要分为两大类，一是利用关系。针对审计风险的防范问题，国家审计通过搭建形成一条内部审计资源利用途径，在资源的充分整合与利用下，提升风险的防范效率。国家审计通过获取企业内部审计的相关信息等资源，对其进行一系列的评估与合理利用，并且借助这一手段对内部审计工作实现监督与指导作用。二是协同联动关系。在联动路径的探索上，张帆基于审计全覆盖的背景，通过问卷的形式对企业及政府单位人员进行调研，为创建实操性强、科学合理的国家审计与内部审计联动机制提出路径建议。而从联动机制的相关构建理论出发，分析其必要性与可行性，同样可以为国家审计与内部审计的协同机制构建提供指导作用。除此以外，基于耦合理论对国家审计与内部审计的耦合联动任务进行分解，可以更加明确地划分审计重点、协调审计资源配置。李美芳等则借助案例研究的方式，基于地方经济发展的特点，对审计协同模式的工作成效进行探讨，并总结经验借鉴。而孙文远等（2020）通过引入环境评价模型（PSR），根据“压力（P）——状态（S）——响应（R）”的思维逻辑，构建起国家审计和内部审计的协同机制。 （2）国家审计与社会审计的关系研究。目前针对国家审计与社会审计两大主体间关系的研究，多集中在影响的角度。首先，从审计质量的角度出发，利用PSM方法和DID模型的构建，可以有效证明国家审计机关实施二次审计行为能够显著改善社会审计的质量。而这种“威慑力”不仅来自国家审计的权威性，同时来自审计结果公示的透明性。其次，从审计效率的角度出发，运用DEA方法对国有控股上市公司审计的经验数据进行检验，结果表明国家审计与社会审计的协同能够激发审计效率的提高。最后，从审计目标的角度出发，郭檬楠等基于上市公司数据进行实证检验，研究发现国家审计与社会审计的协同出力能够有效降低国有企业的过度负债。 （3）内部审计与社会审计的关系研究。早在2005年，Sawyer等就提出内部审计与社会审计之间的协调与联动对于审计工作具有重要的现实意义与作用。社会审计中注册会计师对于内部审计工作的信赖能够有效实现优势互补，二者的相互协同将会有效改善企业的内部治理环境，同时也将有助于提高国家治理的现代化程度。 （二）食品安全审计的研究 审计力量介入食品安全的范畴，最早是在西方国家产生的，由此也逐渐衍生出一项新领域的审计——食品安全审计。国外学者对食品工业的已有研究表明，审计与食品质量标准在食品安全的保障中起到的作用都是不可或缺的，例如：评估管理系统，获得某些食品安全和质量标准的认证，评估场所和产品的条件，确认法律合规性等等。根据审计的三大主体来看，企业自身的内部审计对于确保食品安全系统和计划的合规性与有效性具有重要的作用。同时，第三方审计和官方审计的叠加对于大多数的食品企业来说更容易接受，并且第三方审计的加入还有助于减轻官方审计的工作量。国内学者对于食品安全审计这一概念的界定为：“食品安全审计是一套集成本审核分析、质量管理机制考察和企业产品质量状况核算评价为一体的科学方法，通过科学规范地对生产企业成本状况进行定量分析，运用审计的手段和方法，对比一系列标准指标，对食品生产加工企业的利润来源、生产成本等方面进行分析，以检查、评价食品生产加工企业的产品质量与质量管理效果”。由于国内这一领域起步较晚，相关研究大致起步于在三鹿奶粉事件发生以后并且集中在乳品行业，食品安全审计的具体实施也基本是由政府有关部门主导进行。 综上所述，审计主体之间的协同研究大多集中两两关系的互动上，本文聚焦于食品安全领域，基于PSR模型，对国家审计、内部审计与社会审计三者的协同与联动机制进行探究。在食品安全保障这一热度始终不减的话题上，审计力量的出现或许会对其产生较为深远的影响。
