实行审计全覆盖是党中央、国务院对审计工作提出的明确要求。习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上指出：“要加强全国审计工作统筹，优化审计资源配置，做到应审尽审、凡审必严、严肃问责”。当前，在推进审计全覆盖过程中，审计机关仍面临人少事多的矛盾，同时还一定程度存在交叉重复审计和监督盲区的问题，如同一个被审计单位一年到头被审计署、审计厅、审计局多次审计，出现重复监督的问题，以及部分下级审计机关对中央、省属直管的单位没有审计权限的问题。为了更好地实现审计全覆盖，减少交叉重复审计，切实减轻基层审计人员和被审计单位的负担，2019年4月审计署印发《关于做好审计项目审计组织方式“两统筹”有关工作的通知》（审办发[2019]9号）要求各级审计机关及其派出机构结合自身实际情况，积极开展“两统筹”实践。在这一要求下，近年来理论与实务界对审计项目“两统筹”也展开了深入的研究，主要集中在以下几个方面： 从实施目的来看，审计项目“两统筹”是深化审计管理体制改革，推进审计全覆盖，增强审计监督效能的重要举措。孙宝厚（2018）指出审计机关要解放思想、与时俱进，从基本理论、管理体制、规章制度、资源配置、工作流程、技术方法等多个方面推进创新。董大胜（2019）认为要优化审计机关职责，整合监督资源，改进审计组织方式，运用现代审计技术方法，在实践中把审计监督全覆盖落到实处。 从实施范围来看，何一苹（2020）在总结2019年安康市社保经办中心主任经济责任审计与全市医保基金审计实施“两统筹”相关经验的基础上，认为“两统筹”节省了人力和物力，做到了“一审多项”“一审多果”“一果多用”。孙小凯（2020）结合审计项目“两统筹”的新理念和新要求，提出了国家审计与内部审计在自然资源资产离任审计中要构建协作机制和联动模式。许莉等（2020）认为现阶段两统筹组织模式主要有三大类，即预算执行为主体的1+N审计模式、领导干部经济责任审计+自然资源离任审计模式、重大政策落实跟踪审计+扶贫等专项资金审计模式。 从实施存在的困难来看，陈晓锋（2019）认为无论从理论研究还是从实务操作来看，“两统筹”尚未形成系统、完备的运作体系。郭靓举（2020）认为审计项目协调不畅、审计成果应用受限、审计资源不足是现行“两统筹”工作中存在的突出问题。许莉等（2020）认为现阶段地方审计机关实施“两统筹”仍存在统筹管理形式单一、审计资源配置不合理、组织方式的探索停留在乡县镇层级、联合程度较低等缺陷。 从完善与优化途径来看，黄利明（2019）认为应从理念、管理模式、组织管理三个方面推进“两统筹”工作。李中标等（2009）认为实施审计项目“两统筹”必须加强对基层审计机关的领导，促进基层审计事业持续健康发展；刘力云（2019）在论述新时代我国审计干部应具备的专业胜任能力中提到了要加强审计机关负责人的组织领导能力，其中包括整合各项资源、统筹驾驭全局的能力。 总体来看，审计“两统筹”目前实践方面已积累了较为丰富的成功经验，但离审计署对全国审计工作的统筹要求仍有一定差距。侯凯审计长在审计署2020年度集中整训专题党课中指出，当前审计工作仍存在“缺乏统筹规划、领导方式单一、组织方式落后等问题，甚至还有争抢地盘、相互封锁的现象，这种状况与集中统一的要求是有差距的”，必须要“整合审计资源，统筹中央和地方、国家审计和内部审计、地方审计和军队审计的力量，形成不同层次、不同角度、全方位的审计监督体系，实现审计全面覆盖形式和内容的统一”。由此，可以看出国家审计正在从审计项目“两统筹”迈向更大范围、更深层次，更多角度、全方位的审计资源统筹。因此，本文以项目管理、资源整合与统筹层次理论为基础，对现阶段存在的制度缺陷进行系统性分析，以其为进一步加强全国审计工作统筹提供有益借鉴。 二、审计工作统筹相关理论基础 （一）审计项目管理理论 审计项目是审计机构或者审计人员根据审计工作计划安排，在一定条件下，围绕特定审计对象，为达到既定的审计目标，所承担的具体审计任务。审计项目管理的主要内容包括：审计计划管理、审计现场管理、审计非现场管理、审计质量管理、审计报告管理、审计风险管理等。实施审计项目必须履行法定程序，《中华人民共和国审计准则》对审计机关和人员、审计计划、审计实施、审计报告、审计质量控制和责任等六大方面对审计项目具体执行进行详细的规定。同时，审计项目作为管理项目中的一类，在实践中也可以针对不同项目的特点，采取不同的技术方法，包括项目生命周期方法（PLC）、甘特图（Gantt chart）、关键路径法（CPM）、计划评审技术（PERT）、图示评审技术（GERT）等。 （二）审计资源整合理论 审计资源是用以独立检查受托经济责任，并确保其实现和解除的所有社会资源，包括人力、技术、信息、组织、财力、文化等多个方面。简而言之，审计资源是用于审计活动的社会资源。从审计需求角度来看，委托方需要尽可能多地了解被审计单位人员的详细信息，需要审计机构出具高质量的审计报告。从审计供给角度来看，审计机构为了满足委托方的要求，实施足够的审计程序，必须占用一定的审计资源。审计资源的稀缺性迫使人们关注如何优化配置实现最大效益的问题。审计资源整合则是为实现审计目标，将审计资源进行合理配置，使审计资源形成最优组合，提高审计效率，提升审计成果质量和水平，最大限度地发挥审计机关整体功效。
