为拓展审计监督的广度和深度，对权力的运行过程施以强化监督，实现习近平总书记在《中央审计委员会第一次会议》提出的“集中统一、全面覆盖、权威高效”审计制度改革，2019年中央审计委员会出台《关于深入推进审计全覆盖的指导意见》，意见指出对构成国家治理体系的各要素应实行全面审计。审计全覆盖要求实行行对象除了国有企事业单位、各级政党机关，横向上还应拓展到公共资金、公有资源使用者。党的十八届四中全会《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》也提出了加强国有资产、公共资金监管的决策，而根据《中国NGO调查的分析》，非营利组织运行过程中涉及的公共资金和公共资源占其总收入的50%以上，《民办非企业单位登记管理暂行条例》（以下简称《管理条例》）规定资产来源属于国家资助或者社会捐赠的，应当接受审计机关监督，基于此应当将非营利组织纳入审计监督范围，以确保公共资金社会效应的实现。 但由于非营利组织的结构较松散的特性，其所有者仍处于缺位状态，同时受限于起步较晚的条件，关于非营利组织监督机制的理论研究尚不健全，近年来救助金被挪用、借慈善之手敛财等丑闻频发，对非营利组织的社会公信力造成了极大损害，限制了其政府补充职能的有效发挥。为此，本文尝试在审计全覆盖的大背景下，构建系统全面的非营利组织审计机制，探寻全覆盖审计与非营利组织治理的协同发展路径，从而有重点、有步骤、有深度、有成效地达到“监督无空白”的实践目标，实现社会价值最大化，加快国家治理体系和治理能力现代化进程。 二、非营利组织审计监督现状及问题分析 （一）缺乏系统的审计监督体系 （1）审计委托体制不健全。非营利组织审计主体由政府审计、社会审计、内部审计三部分构成，但三主体均作为独立体系存在。《管理条例》第二十二条规定民办非企业单位必须执行国家规定的财务管理制度，接受财政部门的监督；来源于国家和社会捐赠的资产，还应当接受审计机关的监督。但通过实地调研发现当前委托机制仍存漏洞，政府审计机关的有效监督体现不足。此外，在《管理条例》中仅规定非营利组织接受审计机关的监督，但对审计主体三者关系与职责的划分缺乏明确界定，导致在审计实践中审计主体的协同效应较差，审计资源利用程度有待提升。 （2）审计客体存在盲区。审计客体作为非营利组织审计的核心维度，其完整性对推进审计全覆盖不可或缺。但通过调研发现目前非营利组织审计主要关注财务报表真实性及业务活动的合规性，针对领导干部的经济责任审计和组织活动绩效审计有所缺失。《管理条例》第二十三条规定非营利组织每年向业务主管单位报送的工作报告主要包括：遵守法律法规和国家政策的情况、依照本条例履行登记手续的情况、按照章程开展活动的情况、人员和机构变动的情况以及财务管理的情况。而财务管理真实性主要由审计报告的形式体现，审计人员通过审计报告对非营利组织财务报表的总体、结构、内容进行列报和披露，对财务报表是否公允反映交易和事项进行评价，政府和社会公众关注的组织绩效、业务活动产生的社会效益等非货币计量内容难以得到体现。此外，通过分析江苏省某厅下属行业协会的领导干部经济责任审计报告（2018—2020），发现目前非营利组织的领导干部经济责任审计主要是在组织进行换届时对已结束任期的领导干部任职期限内的经济责任履行情况进行审计，但并未进行任中经济责任审计，针对任期内的违法违规事件难以发现，不利于受托经济责任的高效履行，亦可能出现责任人已调职等情形导致的追责延后。 （3）审计目标层次较低。基于委托代理关系，委托人希望通过审计抑制代理人的代理问题和次优问题，从而保障受托责任的高效履行。审计机构则希望发现代理人的代理问题和次优问题，委托人的目标即终极目标，审计机构的目标为直接目标。根据《民办非企业单位年度检查办法》，非营利组织年检主要关注业务活动真实性和合规性，并且要求提交非营利组织财务审计报告，以此为基础开展的审计工作也主要关注业务活动合规性和披露信息的可靠性。而审计全覆盖在中国改革发展新常态、国家治理新高度下对审计工作提出了更高的要求，基于此，非营利组织审计仅关注合规性已经不能满足审计全覆盖的要求，需要站在完善国家治理体系的高度进一步深化审计目标，以提高组织绩效等方面为目标，多方位完善组织治理，实现委托人的终极目标。 （二）审计技术方法滞后 当前非营利组织由于规模及人员限制，财务信息化程度不高，导致审计人员仍然以传统审计方法为主开展审计工作。在对江苏省某行业协会领导干部经济责任审计过程中，审计人员主要采用检查账册凭证，盘点实物资产，分析性程序等技术方法核查重要事项，获取支持会计报表金额和披露的审计证据。此类传统审计技术方法需要耗费大量时间，占据过多审计资源，而当前非营利组织业务量增长快，审计需求逐年提高等因素都加大了审计任务的繁重程度，加剧了审计需求与审计资源间的矛盾。 三、审计全覆盖对非营利组织审计发展影响机理分析 （一）加强审计质量控制，降低审计风险 审计质量的提升降低了审计人员发表不恰当审计意见的可能性，尤其是针对含有重大错报的财务报表，对审计人员来说面临的审计风险也同步降低，因此审计质量管理尤为重要。而审计全覆盖主要通过对审计的范围、内容、周期等进行全覆盖以发现问题，并随之跟进与改正的流程，主张在审计过程中通过深度挖掘，深入分析财务报表中的异常项目，进而降低检查风险。其次，审计全覆盖中审计周期的全覆盖要求重视非营利组织审前调查阶段工作，通过充分的调查分析并结合其管理模式和内控制度确定被审计对象的薄弱环节，确定审计重点，提升审计工作效率，同时有利于进行质量管理，降低审计风险，更好发挥“治已病，防未病”的作用。 （二）推动审计技术方法革新，提升审计效率 习近平总书记强调的拓展审计广度和深度，消除审计盲区，继而实现审计全覆盖，充分表明审计环境的变革重大。审计技术方法的创新驱动力主要包括审计环境的变化和审计目标的提高。在审计全覆盖新背景下，非营利组织的审计目标不再只局限于保障其披露信息的真实可靠，提升其社会公信力，更要站在作为政府社会职能的补充与完善国家治理重要一环的角度出发，充分发挥审计监督对促进国家治理体系和治理能力现代化的作用。因此，在政府审计力量薄弱的前提下要实现审计全覆盖的目标，审计技术方法创新是重要一环，除了对传统审计方法的革新，更要优化审计组织方式和审计系统协同性，通过审计技术方法的更新进步弥补审计资源短缺的困境，而“大智移云物区”包含大数据、云计算、区块链等新兴技术，为审计技术方法的革新带来了突破，在实际应用中为审计全覆盖提供了技术基础，数据的实时存储和共享降低了被篡改的可能性，保障社会公信力，同时非营利组织信息化程度的提高有利于提升审计监督效能和质量、满足所有权监督的需要。
