[中图分类号]K242.4，243 [文献标识码]A [文章编号]1000-422x(2021)01-0010-09 商税是指商品的过税以及交易税，即传统所谓的关市之征。在唐代，商税的征收始于中央政府默许地方藩镇为自筹经费对流通商品征收的课税。①在五代十国时期，商税已经由地方藩镇私税变成供给统治者“军国之费”的国税。②但与唐代中后期商税相比，学界对于唐末五代十国时期商税，长期以来着眼于地方政府擅自征税、征税品范围过宽等对社会的负面影响。③研究宋代商税的学者虽然意识到北宋商税大抵承袭后周制度，但似乎对于唐末五代十国时期商税的发展过程无暇顾及。④纵使有个别学者注意到五代十国时期是宋代商税制度的整备阶段，但突出其重复计征的弊病，⑤或者认为中央财政只按年额收纳商税，实际征税工作下放给地方政府掌管。⑥尽管唐末至五代十国时期作为理解商税由唐后期私征演化为北宋国税的关键阶段，学界研究却对五代十国政府逐步开展征收商税的有利条件以及所面临挑战等根本议题尚未深入触及，忽视了这一时期影响商税演变过程中各种因素的作用。本文不仅检视征税项目规章、城市交通网络、税务官吏人选等有利发展的因素，并且剖析商税制度中所涉及的管理成效、社会秩序以及中央与地方的税利博弈等问题，以揭示唐末至五代十国时期商税发展的情况。 一、商税制度发展中的有利因素 本节主要分析唐末至五代十国时期商税规章、城市交通网络、税官设置等有利商税制度发展的因素。 (一)商税规章涉及征税项目、税率与课额 随着商税从唐后期地方榷率演变为五代十国时期的国税，商税制度中包括征税项目、税率与课额等具体内容经历了一个规范化的过程。这种对征税商品清单以及相应税率的厘定，当然绝非五代十国政府的发明。以唐代贞元三年(787)判度支赵赞提出的商税征收方案为例，“诸道津要都会之所，皆置吏，阅商人财货。计钱每贯税二十，天下所出竹、木、茶、漆，皆十一税之，以充常平本”，⑦可见唐政府当时一度在津要之处设置税吏对大宗长途贸易商品估价，按照2%的税率征税。不过，唐后期中央政府征收过税的时间不长，究竟当时其商税制度具体如何，已经无从稽考。 五代十国时期商税制度中的合理因素，除了学者提及的商税务等相关税务机构的出现，⑧更重要的是规章制度的逐步确立。首先考察后唐天成元年(926)四月的诏令： 省司及诸府置税茶场院，自湖南至京六七处纳税，以至商旅不通。及州使置杂税务，交下烦碎。宜定合税物色名目，商旅即许收税，不得邀难百姓。⑨ 诏令固然突出了茶商在往来湖南和洛阳交通路上遭遇各地税务重复征税的问题，但从政府要求地方商税务自行制定征税物品清单的要求可以看出，此时中央政府似乎还没有一套颁行全国的商税划一征收规章，似乎若干程度上残留了唐后期地方私征的色彩。 但此后商税规章制度似乎更为完备。天福元年(936)闰十一月，后晋高祖石敬瑭曾下敕： 关防凡有征税，省司曾降条流。虑多时而或有隐藏，因肆赦而再须条贯。应诸道商税，仰逐处将省司合收税条件，文榜于本院前，分明张悬，不得收卷。榜内该税名目分数者，即得收税。如榜内元不该税着系税物色，即不得收税。宜令所在长吏，常加觉察。如敢有违条流，不将文榜张悬，将不合系税物色收税，罔欺官法，停住商贾者，尽行具名申送。⑩ 这道敕旨要求地方税务机关在征收商税时必须公开章程，“文榜于本院前，分明张悬，不得收卷”，并且申明如非在征税清单内则不得征税。这意味着当时省司已经初步制定相关商税征税章程，以便指挥地方税场。 至于征税物范围，涉及民生并且具有较高经济价值的物品都是过税的征税对象。比如北宋建隆二年(961)二月，宋太祖下诏，在河南地区蔡河、颍河、五丈河及沿河州县载粟的民船不征收过税，(11)揭示五代时期谷物一度是北方地区常见的征税物。十国南方政权境内过税税目可能比北方五代更为繁杂。譬如开宝四年(971)广南转运使王明言“广州承前止于河步收税，猪、羊、鹅、鹿、鱼、果并外场镇课利”；淳化二年(991)十月，江南转运司言“鄂州旧例，盐米出门皆收税钱”。(12)因此学者指出十国除了针对大宗商品，也对大量细微商品交易征收商税，考虑到宋太祖、太宗朝去五代不远，所谓“承前”“旧例”，实际就是北宋统一全国以前五代十国各地政府原有的征税旧习，并在一段时间内被北宋统治者沿袭，(13)反映具有经济价值的农产品都在征税品之列。 有些商品则只征交易税，不征过税。例如后周广顺二年(952)十一月，郓州“言奉诏，已示谕商税院不收丝麻鞋等税”；(14)显德五年(958)六月四日，后周世宗又下敕：“诸道州府应有商贾兴贩牛畜，不计黄牛、水牛，凡经过处，并不得抽税，如是货卖处，只仰据卖价每一千抽税钱二十，不得别有邀难”。(15)尽管这两条材料可能折射出地方阳奉阴违的弊病，但毕竟反映中央政府订立商税征税对象的本意，并非要针对所有老百姓的生产工具和廉价日用品，涉及百姓生产资料时往往只征收交易税而不课过税。
