2018年5月，习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上发表的重要讲话指出：“要加快形成审计工作全国一盘棋，要加强对内部审计工作的指导和监督，调动内部审计和社会审计的力量，增强审计监督合力”。2019年1月，国家审计署在2018年12月内部审计工作专题座谈会的基础上印发了2019年度内部审计工作指导意见，意见明确指出：“各部门单位应当加强对内部审计工作的指导和领导，增强审计监督合力。”国家对整合审计资源、减少资源浪费、增强审计合力的关注，使得这方面研究显得尤为重要。那么，如何增强审计监督的合力呢？审计监督的合力至少应当包括民间审计、内部审计、国家审计和其他监督机制的合力。目前，学者们对外部审计师和内部审计师的合力研究较多，但其作用机理并未达成一致。大部分研究认为外部审计师和内部审计师的工作有重复的地方，存在替代效应，如果外部审计师合理利用内部审计师的工作，可以提高审计效率，减少审计成本，降低审计费用，从而达到加强审计合力的目的。但是我国内外部审计之间的有效沟通渠道尚未建立完全，外部审计工作对于内部审计的利用率仍偏低。我国企业内部审计与外部审计相互依赖的程度非常低。如何促进内外部审计师之间的合作，减少重复工作，降低审计成本，整合审计资源，提高审计效率，加强内外部审计之间的合力变得尤为重要。也有一部分研究认为，我国内部审计和外部审计各自工作侧重点不同，工作范围上形成了互补，互相很难利用双方的工作，因此难以发挥审计监督的合力。那么，这两者之间到底能否互相合作，发挥审计监督的合力，尚未形成定论。 随着新媒体的快速发展，信息传播的效率大大提升，极大地减少了信息不对称。媒体监督作为一种新型外部监督机制，发挥的治理作用不容小觑。媒体监督的作用路径和机制主要有两方面：第一，声誉机制，媒体的负面报道会引起人们的关注，经理人出于维护声誉的需要，会改善公司治理，减少不当行为。第二，政府机制，媒体对公司的负面报道，可能会引起行政机关的介入和调查，影响到企业的发展和高管个人的前途，提高违规公司的行政成本。因此，媒体监督作为外部监督的新兴代表，对于内部审计和外部审计关系的作用机制如何，是研究企业外部审计、内部审计和社会其他监督机制如何增强审计合力的问题，也是在公共监督视角下研究内部监督与外部监督间的相关关系。本文将深入探析媒体监督作为新的公共监督机制，对内外部审计之间发挥审计合力效用的影响。 二、理论分析与研究假设 2018年，中央审计委员会成立后，习近平总书记在第一次会议上提出了增强审计合力的要求，那么，什么是审计合力？叶勇（2019）认为，发挥内外部审计的合力就是外部审计利用内部审计的工作，从而提高审计效率。杨艳琴（2018）认为，发挥审计的合力是指国家审计和内部审计对企业内部控制的提升，能降低企业风险，提升经营效益。我们认为，审计合力的发挥，是一种协作机制，至少应当包含审计的三大主要形式，即国家审计、内部审计、民间审计。审计合力的发挥应当包括国家审计和内部审计的协作、内部审计和民间审计的协作、国家审计和民间审计的协作这三种形式，协作的形式是互相使用对方的工作成果、协作的目的是减少重复性工作、提高审计资源配置效率、降低审计成本、提高审计效率。也就是说，审计的合力有没有很好发挥，应该从其目的出发，考察审计合力的目的有没有达到。 近年来，随着经济的发展和审计环境的变化，内部审计的职能边际不断延伸，从原先的监督和评价功能逐步拓展到企业价值增值、建议等功能。2013年，我国内部审计协会修订颁布了《中国内部审计准则》，将内部审计旧准则中内部审计的“监督和评价”职能改为“确认和咨询”职能，将“审计和评价组织的经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性”扩展为“审查和评价业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性”。2018年1月，国家审计署发布的《审计署关于内部审计工作的规定》进一步拓展了内部审计的职能，增加了“建议”这一职能，将内部审计目标定位为“促进单位完善治理、实现目标”。内部审计在我国企业的公司治理中应当发挥不容小觑的作用。从公司治理理论来说，公司治理的四大基石普遍认为是董事会、公司高管、公司外部审计和公司内部审计，在这四方面力量中，公司外部审计和内部审计被认为有着共同的监督职责。那么，两者之间是能够互相协助，整合审计资源，降低审计成本，更好地应用公司资源，创造更多的价值，还是各司其职、各尽使命，在实际工作中很难发挥监督合力？ 目前对于内部审计和外部审计能否发挥监督合力的研究，存在不同的观点。一方面，研究认为内部审计对外部审计存在替代效应，他们可以发挥审计的监督合力。内部审计的质量越高，外部审计需要做的工作就越少，在发挥审计合力时能减少重复劳动，整合审计资源，外部审计做的工作就有很多内容可以使用内部审计的工作成果。因此，合力作用的结果就表现为外部审计收费变低，表现为内部审计质量与外部审计费用显著负相关。内部审计和外部审计可以互相利用对方的工作成果，达到提高审计效率的目的，从而增强审计合力。由于外部审计的工作量体现在审计费用上，因此，研究多做的是内部审计质量和外部审计费用的关系。外部审计师利用内部审计师的工作通常可以节约38%左右的审计时间。如果没有内部审计师参与财务报表审计，审计时间将平均增加10%左右。外部审计师在执行财务报表审计时利用内部审计师的工作成果，可以减少审计程序的实施范围，节约审计时间，进而减少审计成本，最终体现为审计费用的降低。内部审计师参与财务报表审计的程度是决定外部审计费用的显著因素，两者存在显著的负相关关系。内部审计对外部审计的贡献越大，外部审计的费用越低，内部审计对外部审计存在替代效应。内部审计质量特征因素直接决定内部审计作用的发挥。内部审计质量的高低与审计费用呈负相关关系。内部审计质量越高，外部审计师越信任内部审计师的工作，内部审计师的贡献越大，审计费用越低。另一方面，研究认为内部审计和外部审计之间存在互补效应，他们不能发挥审计的监督合力。外部审计和内部审计的工作范围不一致，侧重点也不同，内部审计重视对过程的监督，而外部审计更重视对结果的监督。内部审计注重对企业内部经营过程的监督，对内部控制、经营业绩等进行检查和监督，以加强公司治理。外部审计则更加注重财务报表的质量，增加财务报表的可信度。因此，两者之间不能互相使用对方的工作成果，无法发挥审计合力，相反，内部审计繁琐的工作和手续繁多的内部控制流程增加了外部审计的工作量，使得两者之间的审计合力不但不能发挥，反而还浪费了审计资源、增加了外部审计的工作量，因而表现出来的是内部审计质量越高，外部审计的工作量越大，因此，外部审计要求的审计费用就越高。另外，还有些文献研究得出以上两者之间不存在相关关系，Hay等人（2006）研究发现内部审计质量与外部审计费用不相关。这方面的研究结论不一，众说纷纭。
