进入数字化时代，企业对内部审计职能参与创新的预期正在不断增强。对内部审计质量的衡量已超越了仅包含独立性和胜任能力的固有认识。根据已有研究，内部审计职能有效性或质量受到多重因素的影响。为了内部审计部门及组织的利益，应调动多重因素共同发挥作用。同时，对传统内部审计实践来说，大数据环境带来了巨大挑战，也预示着新兴内部审计技术方法拥有广阔的发展空间。 一、内部审计质量的界定与衡量 内部审计是一种监督治理机制，内部审计质量对于维护上市公司股东利益而言非常重要（Gramling和Vandervelde，2006）。内部审计质量是衡量内部审计部门审计工作的规范程度、专业水平以及工作成果有效性的标准（Cangemi，2016）。大部分内部审计质量研究关注外部审计师对内部审计质量的评估，发现高质量的内部审计增加了外部审计师对内部审计工作的依赖（Glover等，2008；Brandon，2010；Desai等，2011；Messier等，2011；Pizzini等，2015）。正如De Angelo（1981）提出的，内部审计质量是基于外部审计质量标准的，特别是独立性和胜任能力，因此相关研究采用了与衡量外部审计质量完全相同的方法。所以，这一时期文献中出现的两个主要的内部审计质量指标就是，一是审计委员会的有效性（Carcello等，2005；Mat Zain和Subramaniam，2007；Davies，2009；Anderson等，2012；Regoliosi和Eri，2014；Christ等，2015），被认为是独立性的代理变量；二是外部审计师对内部审计工作的依赖程度（Munro和Stewart，2011；Prawitt等，2011；Abbott等，2012；Davidson等，2013；Issa和Kogan，2014；Singh等，2014；Malaescu和Sutton，2015；Pizzini等，2015；Bhattacharjee等，2016；Chen等，2017），被视为内部审计部门工作绩效（胜任能力）的代理变量。然而，与外部审计质量研究的文献类似，上述研究几乎完全集中在独立性和胜任能力标准上，忽略了内部审计质量的其他重要方面（Trotman和Duncan，2017）。 以往基于外部审计师的研究视角所主导的数据分析，尽管使用了各种方法，但在很大程度上忽略了其他利益相关者的关切点。除了外部审计师，内部审计部门与公司治理结构中的其他利益相关者，包括审计委员会和管理层都有着直接的工作关系（Cohen等，2010）。比如，内部审计部门执行保证性业务的比例（Gramling等，2004）；被审计业务流程的战略特征（Archambeault等，2008）；内部审计负责人的固定薪酬（Schneider，2010）；内部审计负责人与审计委员会的密切关系（Christopher等，2009；Anderson等，2012；Holt，2012；Boyle等，2015）以及将内部审计工作外包给执业会计师事务所（Brandon，2010；Stewart和Subramaniam，2010；Pike等，2016）显著地与内部审计质量正相关。而与内部审计质量负相关的是经营性业务的比例（即内部审计人员担任管理职责的业务）或咨询业务（De Zwaan等，2011）；变动薪酬（Omar和Stewart，2015）；将内部审计部门作为高层管理人员的培训机构（Messier等，2011；Christ等，2015）；高级管理层重大地参与内部审计长期规划（Christopher等，2009）；以及内部审计人员与高层管理人员之间关系密切（Norman等，2010）。内部审计人员自身、审计委员会成员或管理层是如何看待和评估内部审计质量的？Roussy和Brivot（2016）拓展了此方面研究。他们采用混合方法的研究设计，分别探讨了外部审计师、审计委员会成员和内部审计人员对内部审计质量的看法，发现不同利益相关者都有自己的内部审计质量界定及评估方式，这必然导致控制内部审计部门活动和过程的方式各不相同。Trotman和Duncan（2017）借鉴外部审计质量框架（Knechel等，2013），将其全面应用于内部审计，从而开发出一个多利益主体的内部审计质量框架，超越了仅包含独立性和胜任能力的内部审计质量标准。 由于内部审计质量的提升能带来积极的经济后果，学者们也将内部审计对下列项目的影响视为衡量内部审计质量的指标：股东的判断和决策（Holt和DeZoort，2009）；盈余管理水平（Prawitt等，2009；Sierra Garcia等，2012；Abbott等，2016）；舞弊风险以及内部审计人员预防、发现和披露舞弊风险的概率（Asare等，2008；Coram等，2008；Ege，2015）；改善财务报告质量（Lin等，2011；Prawitt等，2012）以及内部控制缺陷（Mazza和Azzali，2015；Farkas和Hirsch，2016）。 我国学者通常考虑多层次多因素以综合衡量内部审计质量，将内部审计质量理解为项目质量和全面质量（江峰等，2013）和行为（过程）质量和结果质量（韩传模，2013）两个层次，并在此基础上分解为多个因素评估，可概括为四个维度：组织（机构设置、获重视程度、设立动机）、内部审计资源（人员胜任能力及素质、平均从业年限、获得资格认证比例、接受继续教育或培训时长、对企业的归属感、部门规模、政策、规章制度）、内部审计流程（职责范围、复核、监督、审计跟踪、意见整改落实、责任追究）和内部审计关系（独立性、隶属模式、是否直接向审计委员会报告等报告模式、与外部审计师的沟通）（王光远和瞿曲，2006；王守海和杨亚军，2009；蔡春等，2009；余天京，2010；戴耀华，2011；黄辉和魏培培，2013；刘怡芳和黄政，2015；谢志华和陶玉侠，2015；孔令秀，2017；李燕等，2019）。此外，第一大股东持股情况（李颖，2015）、公司盈利能力和财务报告质量（施卓晨，2007）、法治环境（张德志，2006）、企业文化（冉龙飞，2013），甚至内部审计人员的人格类型（张庆龙等，2015）等都可能影响内部审计的质量。 综上，现有经验研究一般使用了三个因素作为衡量内部审计质量的基础，即：内部审计人员的能力（经验、专业认证和培训等）；内部审计人员的客观性（内部审计机构向审计委员会的报告关系等）；工作绩效（内部审计部门用于外部财务报告相关活动上的时间比例等）。这些因素的使用受到外部审计准则的影响，因为外部审计师需遵循准则要求，考察内部审计人员的能力和客观性，以及内部审计人员的工作是否与外部审计有关（IAASB，2012）。当然，外部审计准则还要求外部审计师评估内部审计机构的整体绩效、证据、文件、结论和监督等各方面信息，不过，现有研究通常未将这些因素包括在内部审计质量衡量中。另一方面，对内部审计质量的界定和衡量正处于转变中，研究不再只专注于外部审计师的单一视角，也更注重其他利益相关者的看法，及其评估内部审计质量的方法。实际上，包括股东、财务分析师、监管机构等在内的不同利益相关者都会影响内部审计实践，从而影响这一职能的实际作用。由于已有文献通常一次只测试一项指标（或分别测试数项指标），未来的研究应尽量全面了解各利益主体，尽可能多维度地研究内部审计职能有效性的影响因素。
