地方审计是国家审计的一个重要方面，中国传统社会时期设立了一系列的地方审计监督制度，如春秋战国时期的上计制度、隋唐时期的勾检制度、明清时期的科道制度。民国时期是国家审计监督的近代转型时期，对此问题研究的代表性成果有史全生的《略论民国审计制度的建立与发展》（《民国档案》2003年第1期）、方宝璋的《民国时期中国审计思想的发展阶段及其启示》（《江西财经大学学报》2011年第1期）、鄢定友的《1945—1949年南京国民政府审计组织建设述论》（《民国档案》2012年第4期）等。然而，以往学界对民国时期审计监督的研究主要集中于中枢层面，对地方层面关注不足。虽然民国时期地方审计监督构建很不全面，但当时一批政学界人士对此问题也进行了深入的思考。因此，本文试图从中央对地方审计取干涉主义抑或放任主义的视角，对民国时期省与特别市、县及普通市之审计监督问题进行一个较为系统的梳理与分析，以便发挥增砖添瓦之效。 一、审计分处的设置及撤销：北京政府时期地方审计监督制度体系构建 民国建立伊始，早在中枢审计机关设立之前，一些省份相继成立了地方审计机构，譬如广东的审核院、湖南的会计检查院、云南的会计检查所、湖北的审计厅、贵州的审计科等。虽然这些省级审计机构名称、隶属关系不一，但同属于各省自行设置的省财政监督机关，而非中枢审计机关的下级或派出机构。显然，此时的中央无暇顾及地方审计事务。1912年9月，北京政府仿照大陆制中法国系的做法创设隶属于国务院的审计处，并根据《审计处暂行章程》将各省已设的审计机关改为审计分处，隶属于中枢审计处。同时，在此之前没有设立审计机关的省份一时间纷纷增设，奉天（今辽宁境内）、黑龙江、直隶（今北京境内）、山东、山西、陕西、河南、四川、甘肃、新疆、江苏、浙江、安徽、福建等省成立了审计分处，并采由中央政府任命各省审计分处处长。到1914年3月，全国有22个省份设立了审计分处，具有隶属关系的中央与省的二级制审计监督制度体系基本形成。 审计处下设审计分处的时期，正值中央集权在一定程度上有所强化，此时中央对省级审计采取干涉主义，这从中枢审计处下达给省审计分处的指令中可以清晰地反映出来。浙江审计分处向中枢审计处请示，浙江范围之内的海关、盐务等预决算由中枢审计处统核抑或直接由浙江审计分处审查。中枢审计处在收到浙江审计分处的呈文后，1913年4月，在给奉天等省审计分处的指令中，要求将各省范围内全年海关、盐务预决算由各该机关呈送财政部汇编转送中枢审计处审查，但每月预决算则由各该机关编送审计分处审查。1913年6月，中枢审计处指令各省级审计分处，要求将各地方官署官有财产的审核情况分别造具册表，由审计分处转报审计处备案。显然，省级审计分处的审核权限来自中枢审计处的授予。实行二级制审计监督制度，地方审计机构隶属于中枢审计机构，这种垂直型审计体制在一定程度上有利于推动地方审计的发展。因此，在设置审计分处时期地方审计工作取得了初步成效，“民国二年后，各省纷如乱丝之财政，逐渐恢复”。 然而，审计分处存在的时间较短。在1914年公布的《审计院编制法》中，审计制度从取法大陆制中法国系向德国系转变，隶属于国务院的审计处改为直隶于大总统的审计院，原隶属于中枢审计机关的审计分处相继被撤销，地方审计机关再一次进入了各自为政的阶段。审计分处制度为何在短暂的实施之后被取消了？没有统一设置的地方审计机构是否意味着中央对地方审计采取了放任主义？这一时期地方审计的实际效果究竟如何？这些都是值得思考的问题。 有论者认为，北京政府时期没有统一地方审计机构，其主要原因是政治格局的纷争与不统一。但这一观点值得商榷，因为在撤销审计分处之时，政局基本上还处于中央集权的状态。也就是说，没有统一的地方审计机构并非意味着中央对地方审计采取放任主义。笔者认为，当时撤销审计分处主要有以下三个方面的原因：一是事前审计向事后审计的转变。审计处阶段采取事前监督制，在疆域广大、交通不便的国家，必须设置地方审计机关才能履行事前监督功能；审计院阶段则采取事后监督，地方财政收支直接送请中枢审计机关审核即可，不需要地方审计机构。正如参政院参政程树德指出：“吾国不患建设机关之过少，而患其过多，如审计分处亦其一也。况立法上如采事后监督制，则各省更无设立分院之必要。”后来虽又实行事前审计，但在北京政府时期始终没有恢复审计分处制度。二是北京政府试图扩大中央的审计权限。北京政府原本就是把审计分处作为一时权宜之制，因而在审计处改为审计院后立即废除了审计分处制度，以便强化中枢审计机关对地方审计事务的直接干预。三是国家财政困难。因监督地方财政之故而设立审计分处，在国家财政困难的情况下得不偿失。 当然，取消审计分处的结果并非如中央所愿能扩大中枢审计权限，毕竟一个中枢审计机构很难兼顾全国范围内的地方审计事务。更有甚者的是，随着地方军阀割据势力的兴起，地方审计处于各自为政的状况。在缺乏统一的地方审计机构的十余年间，地方审计事务自然无法推进，甚至每年的地方审计报告都无法编成。此外，北京政府时期县级审计监督制度体系构建缺失，县级审计事务基本处于放任状态。 二、审计处的设置、隶属及其权限：南京国民政府时期省级审计监督制度体系构建 南京国民政府成立之初基本上沿袭了民国初年审计监督的某些做法，在公布的《审计院组织法》及《审计法》中规定：在中央设立审计院，在省及特别市地方设立审计分院。不过由于各种原因审计分院一直没有设立，审计效力仅及中央而未及于地方。当然，也有少数省份自行设置各种审计组织，如湖南、湖北、浙江的审计委员会，云南、广东、广西的审计处，这些机构与审计院无隶属关系。在没有统一设立审计分院的情况下，审计院拟定一个地方财政收支审计办法，即由中央各部会直辖或附属于中央各部会的地方机关之审计书据均送审计院审核，凡属于省县市政府主管地方收支款项，待审计分院成立后再行审核，但要将各种预决算书类分别编送财政部转审计院备案。
