中图分类号：F812.9 文献标识码：A 文章编号：2095-1280(2019)02-0065-11 近代以来，中国逐渐形成了以关税、盐税、统税为主体的间接税税制体系。囿于战争赔款、军费开支、官僚腐败等诸多原因，政府的财政收支始终处于不平衡态势，财政赤字压力巨大。为了缓解财政困宥，应对财政危机，清政府试图从根本上改革税制，以此扩增税源。直接税的引入，一定程度上有助于近代国家税收治理体系的构建与发展。但限于国内政令不一，以及厘金、子口税等“恶税”尚未根除，致使筹办新税的设想，屡遭工商业者及地方社会的不满和抵制，大多无疾而终。随着抗日战争局势日紧，南京国民政府不得不再次整饬财政，推行新税，以缓解财政危机。本文旨在深入剖析南京国民政府前期推行的税制改革，尤其是所得税开征的原因、过程及影响。 一、税源不足：关税锐减与财政危机 (一)关税自主权的收复 1843年第一次鸦片战争后，清政府慑于列强淫威，被迫签订《五口通商章程》及其《附粘善后条款》，规定中国关税应由中英双方“议定”，税率为“值百抽五”。中国的关税自主权和关税税则体系被列强所褫夺，逐步由“自主关税(National Tariffs)”变为“协定关税(Agreement Tariffs)”。此后，清政府数次向列强赔款、借款，均以关税作抵押，关税管理权被列强所掌控。 辛亥革命后，列强惟恐在华权益遭受损害，借口中国政局不稳，提出海关应保持中立，遂强令将海关收支权委于英国人控制的总税务司署理，借以保护“债权国”利益。中华民国临时政府成立后，委于列强权势，基本承认了清政府与列强所订立的一系列不平等条约，海关税率仍旧维持不变。北洋政府时期，国内政局动荡、派系林立，军阀混战，英、美等列强趁乱成立海关联合委员会，决定由总税务司代收关税，并擅自决定将关税进项悉数存入英美在华设立的汇丰银行和花旗银行等洋行。至此，中国关税的收支权、管理权、保管权，尽数落入列强之手。 正值民族危亡之秋，社会各界有识之士奔走疾呼，强烈要求废止“协定关税”，收复关税自主权。1918年，第一次世界大战即将终结，中国作为战胜国，给解决关税问题提供了契机，冀望在巴黎和会上取得列强谅解，以收复关税自主权。国内社会各界也群情激昂，纷纷致电北洋政府的和谈代表，务必把握机会，重新厘定关税税则。此时，北洋政府也积极联络各国驻华公使团商洽，决定在上海成立“修改进口税则委员会”，明确以1912年至1916年的上海物价为基准，着手“调查货价，酌定标准”，确立新的关税税则。1918年1月15日，中国与英、美、法、日、俄等13国在上海举行修改关税会议，并展开旷日持久的谈判，各方约定可对中国海关进口税则逐一修订。但这一方案还未付诸实施，就在巴黎和会上被束之高阁了。中国政府提出的撤销治外法权、恢复关税自主、厘定关税税则等正义诉求，均被列强置若罔闻。 1922年，北洋政府经过妥协和让步，在华盛顿会议上与美、比、英、法、意、日、荷、葡等八国签订了《中国税则修订协议书》，规定“1918年12月19日上海税则修订委员会制定之中国进口关税表立即予以修订”，并承诺“以使中国为一方之若干商务条约所规定之税率，切实相当于值百抽五”。①另外，各国约定允诺中国在正课的基础上，增加2.5％的附加税，同时责令北洋政府在适当时机裁汰厘金，将输入税税率调增为12.5％。1925年10月，北洋政府邀集美、英、日、法、意、荷等六国在北京举行关税特别会议。历经数轮博弈，各国最终承诺于1929年1月1日在中国实现关税自主，解除协定关税。 1927年，南京国民政府为了急于对外展现新政府“独立自主”的形象，遂于7月20日对外通告中国已“关税自主”，并宣布于9月1日起对内裁汰厘金。1928年初，南京国民政府成立“国定税则委员会”，着手订立章程，委令由国定税则委员会专司编订和修改税则事宜，以及处置涉税事项。 (二)关税收入的减少 近代以来，关税始终是政府主要的财政支柱。然而“关税自主”后，并没有带来关税收入的增加。1930年起，进出口关税税率逐年呈递增态势，但进出口关税收入却始终徘徊不前，并没有带来预期增长，详见表1：
关税收入增长乏力的诱因很多，主要在于：一是日本侵略战争的持续扩大，致使税源持续萎缩。1931年“九一八”事变后，日本攫取了我国的东北三省，后扶植伪满洲国傀儡政权，致使东北海关尽数落入日本人的掌控之中。1932年，日本悍然发动“一二八”事变，对工业重镇上海实施军事袭击，使得上海的工商业遭受巨大损失。1935年，日本又公然违背《塘沽停战协定》，策动华北五省自治，致使天津、唐山、秦皇岛等重要海港被日本人所操控，南京国民政府的税源持续萎缩。二是走私的猖獗与泛滥，致使税基不断侵蚀。1935年12月，日本扶植殷汝耕成立冀东防共自治政府，公然放纵走私活动。1936年5月5日，热河的北戴河(今河北省秦皇岛市境内)，大小船只停泊于海湾之中，商贩已是旁落无人之境，公开将货物装卸至小船，然后送至岸边。海滩边的运输场景，与天津的商品交易市场一样繁华。以至于感叹“这再也称不上是走私，只能算是自由贸易。一个走私贩应答到，‘随便你要什么，除了大象之外，什么都有’”。②由此窥见，商贩走私在沿海地区已十分猖獗，从而造成政府的关税收入锐减。
