20世纪以来,随着全球生态环境问题日趋突出,世界各国都在积极探索可持续发展之路。在我国,为协调人与自然的关系,建设和谐发展的美丽中国,生态文明建设顺势而出。2007年,中国共产党十七大报告首次将生态文明建设作为我国未来奋斗目标的新要求;2013年党十八大报告中进一步强调生态文明建设,将其提升到与经济建设、政治建设、文化建设、社会建设同等重要的地位。2015年9月,为加快推进生态文明建设,中共中央、国务院印发了《生态文明体制改革总体方案》,为建立系统完整的生态文明制度体系做出了顶层设计。2017年党的十九大报告明确指出“建设生态文明是中华民族永续发展的千年大计”需加快生态文明体制改革,建设美丽中国。在这一社会背景下,学术界为此也开展了广泛研究,包括生态文明建设的理论内涵、实现途径、绩效评估及会计研究等相关议题。其中,绩效评估是监控生态文明建设进程的重要手段,如何客观、公平地衡量与评价生态文明建设绩效,将决定生态文明建设的有序性、高效性及持续性。 审计作为国民经济运行体系中不可或缺的“免疫系统”,在国家治理体系的各个层面均发挥着重要的监督作用。生态文明建设中引入审计这一监管机制,可以对生态文明建设起到监控、预警、揭示、纠偏及修复作用。绩效审计作为审计的重要内容,也是生态文明审计的重点;同时由于生态文明建设的系统性及复杂性,绩效审计又成为生态文明建设审计的难点。本文在文献综述的基础上,结合环境学、地理学、生态学及经济学的相关理论,借助环境绩效评估、生态系统评价及可持续发展评价等研究框架,以市级层面为例,构建生态文明绩效审计指标体系,阐述绩效审计的主要方法,并基于此提出生态文明审计中应注意的关键问题,从而为推动生态文明建设中的审计学科的发展奠定基础。 二、文献回顾 生态文明审计是我国生态文明建设的主要内容,是对经济社会发展中生态环境存在的现实问题进行的审计,涵盖财政财务、行为、制度、绩效等多方面。其中,绩效审计是对相关建设活动的最终成果进行的审计,与资源环境绩效审计、生态绩效审计、政府绩效审计具有一定的相似性,除了对生态环境、资源能源等自然生态方面的审计外,还应包括社会效应、经济转型效果等方面的审计评价。从目标、范围、作用来看,生态文明绩效审计与生态文明建设绩效评估具有很强的相关性,将后者作为前者的研究基础,全面综述后者的研究现状,为前者的理论体系构建提供有效支撑,进而解决生态文明审计中的难点问题。 目前国内外尚未形成完善的生态文明绩效审计理论体系。在国外,存在与生态文明绩效评估相近的生态环境保护项目评价研究,集中于可持续发展评价、资源环境绩效评估、生态安全与风险评价、生态健康及承载力评价、生态系统服务及生物多样性评估。其中,可持续发展和环境绩效评价的研究最为广泛,包括经济合作与发展组织(OECD)、世界银行(WB)、欧洲环境署(EEA)、耶鲁大学等诸多国际组织及科研机构均进行了相关研究,并提出了相应的评估框架和指标体系。生态系统服务与生物多样性评估已成为当前研究的热点,继千年生态系统评估(The Millennium Ecosystem Assessment,MA)后,由联合国环境规划署(UNEP)主导的环境保护生物多样性与生态系统服务经济(Economics of Ecosystems and Biodiversity,TEEB)研究,以及由美国斯坦福大学、世界自然基金会等众多科研机构和组织合作开展的自然资本项目(Natural Capital Project,NCP),意在将自然生态价值融入政府决策过程,并评估人类活动对生态系统的影响。目前,该方面的研究不仅仅局限于对生态补偿项目环境效果的评估,更加关注对人类福利的影响,从生活条件、就业生计、精神文化、人体健康等多个方面进行全方面的评估。总之,国外相关评估集中于生态环境和社会效应方面,其评估框架和指标体系呈现多样化,可归纳为压力-状态-响应模型、投入-产出模式、社会经济环境绩效多指标模式、人类-生态系统福利模型以及社会财富资本模型;研究方法包括生态学(如能值分析、生态足迹及生态系统服务评价)、经济学(如基于货币化的费用效益分析)、统计学(如无量纲指标的比较、序列分析)以及遥感(RS)和地理信息系统(GIS)等多种方法。国外的相关研究为我国的生态文明建设绩效评估提供了借鉴。 在国内,相关研究主要为生态文明建设评估,在省、市、县等多个层面,以及一些山区、矿区等生态环境敏感区均进行了相应的研究。省级层面上,国家林业局生态文明研究中心(2010)通过生态文明指数对各省的整体状况进行了评价;国务院发展研究中心课题组(2014)从生态承载、环境、经济、社会及制度等5方面构建了指标体系,对2006~2010年间31个省域的生态文明建设进行了系统评价。目前,学者们分别从资源、环境、经济、社会等多个方面构建了省级生态文明建设评价体系,完成了江苏、江西、山东、河南、云南、四川、浙江等省份的评价研究。市级层面上,评估研究包括对单个城市的评估,如西安市、贵阳市、湖州市、成都市、厦门市、长沙市、武汉市、昆明市等,以及多个市域间、城市群的对比分析等。县级层面上的研究成果较多,均立足于本地区的实际情况,建立可具体反映各县特点的评价指标体系。总之,国内研究主要集中于评估指标选取、评估框架构建以及实证案例分析,且评估方法呈现多样化。然而,目前研究多是套用相近的评估指标和方法,针对区域现状而非建设绩效进行评价,并且评估结果较为综合,评估对象的具体指向性不明确,难以用于政府绩效考核、领导干部离任审计等相应管理实践中。具体问题如下:一是生态文明建设作为我国重要的战略决策,其内涵与可持续发展、生态区建设等具有一定的相似性,很多研究将生态文明建设绩效评估与可持续发展评估、环境绩效评估、生态城市建设评估混为一谈,其指标也相互重叠;二是评估指标选择或过于片面,或过于庞杂,不能体现生态文明建设的本质。如一些研究过多地强调“生态”指标,弱化了社会制度这一“文明”指标,尤其缺少对人类福利影响的评估;三是评估指标选择过于主观随意,没有进行充分的论证,并且多数指标缺少可以参考的度量标准,在数据可获得性方面考虑不足。