作为问责（accountability）主体之一，国家审计（或政府审计）在国家治理体系中具有重要地位。在经济与社会运行风险管理中，国家审计具有信息甄别和风险管理功能。在行政模式审计管理体制下，中国国家审计机关具有行政处理处罚和建议权。审计整改是有效发挥国家审计在国家治理中的矫正和惩治功能的重要制度安排。正因为如此，加强审计整改目标及其工作机制的研究，它具有重要的现实意义。目前，国内外学者已经对审计整改的现状和问题进行了研究，并在原因分析的基础上，提出了一些如何提高审计整改效率效果的对策建议。但是，现有的研究还存在一定的局限性，其原因在于，大多缺乏对审计整改目标和审计整改权限的细致分析，且没有基于整改流程对审计整改工作机制的构成做系统分析，这导致现有对策建议的实用价值有限。笔者计划在明确国家审计整改目标和分析整改权限的基础上，基于审计整改流程，对审计整改工作机制进行设计，并在分析现状和问题基础上，提出相应的改进建议。 二、国家审计整改的作用机理分析 （一）国家审计整改的涵义 整改（rectify and reform），其本意是整顿并改革，或对存在问题进行整顿和改革。根据问责机制理论，国家审计整改制度的构成要素包括整改主体、整改对象（被审计单位及其主管部门）、整改类型（同体整改和异体整改）、整改内容、整改程序（含运行机制）以及整改的结果（责任的类型及其追究）等。其中审计整改的主体包括国家审计机关、国家监察部门、司法部门等。国家审计具有专业性、独立性和经常性等优势，它构成整改制度中的核心机制。关于国家审计整改的涵义，国内学者认为，它是指以国家审计机关为主体，检查被审计单位对于需要整改问题的重视程度，评估整改程度与效果，督促其采取有效措施落实整改的一系列活动。 （二）国家审计整改的目标和权限 1.国家审计整改的目标 国家审计整改目标是指国家审计整改实践行为的预期效果和最终境地。根据公共受托责任的内容和要求的不同，国家审计的基本类别包括真实性审计、合规合法性审计和绩效审计。审计机关及其人员需要根据不同的审计类别，分别定位审计整改的目标。例如，在真实性审计中，审计整改的目标在于整顿和治理被审计单位财政、财务收支报告等经济信息中的不真实和不及时完整披露等问题；在合规合法性审计中，审计整改的目标在于整顿和治理被审计单位存在的违规违法等问题；在绩效审计中，审计整改的目标在于整顿和治理被审计单位存在的严重损失浪费、投资低效率等问题。在经济责任审计中，审计整改目标兼有财务审计和绩效审计整改目标的综合特性。 2.国家审计整改的权限 整改是一个系统过程，其核心环节包括问题的识别与确认、问题评估、信息与沟通、后续跟踪、效果评价、结果信息的公开等。作为整改主体之一，国家审计机关对被审计单位存在的问题进行整顿与治理，其职权是有边界的。在行政模式审计管理体制下，国家审计整改的权限主要包括：一是行政处理权，包括：①责令限期缴纳、上缴财政收入，②责令限期退还违法所得，③责令限期退还被侵占的国有资产，④责令冲转或者调整有关会计账目等；二是行政处罚权，包括：①警告、通报批评，②罚款，③没收违法所得等；三是审计建议权，审计建议权是指审计机关针对被审计单位在体制、机制和制度中存在的问题，提出改进建议。审计建议一般不具有强制性，被审计单位可以选择性地落实。在审计整改中，各级审计机关需要合理确定国家审计的整改权限。如果需要处理的问题，属于国家审计的法定权限，国家审计机关可以依法作出整改的决定。如果需要处理的问题，已经超出了审计的权限范围，则该问题的整顿和改革，它还需要其他整改主体的协助。例如，如果被审计单位存在严重的违法乱纪行为，甚至触犯刑律等问题，其问题整改则需要国家监察部门和司法部门参与。因此，在制定审计整改的策略和方案时，国家审计机关需要考虑自身的专业优势和法定权限，合理确定其作用边界。 （三）国家审计整改的流程分析 审计整改包括决定落实、移送追责、建议采纳等环节。审计整改的最终目的在于纠正错误和有效追责。笔者认为，其流程包括： 1.明确需要整改问题的性质。审计机关在做出审计决定时，需要明确整改问题的性质。对属于国家审计机关权限范围的问题，审计机关可以直接做出处理处罚的决定；对于超出国家审计机关权限的问题，例如涉及严重的违法违规行为，甚至是贪污腐败问题，审计机关应该及时向国家监察部门和司法部门移送案件。 2.合理定位整改目标。整改目标不同，审计整改的运行机制也应存在差异。对于财政、财务收支报告等经济信息中存在的问题，审计机关可以提出调账意见和建议；对于财政、财务收支等经济活动中存在的违规违法行为，审计机关可以要求被审计单位及时改正错误；对于绩效审计中存在的损失浪费、投资效率低下等问题，审计机关可以在问题原因分析基础上，提出合理化的改进建议。 3.整改责任的书面确认。在明确需要整改问题的性质并在合理定位整改目标的前提下，审计机关可以将被审计单位需要整改问题以“问题清单”形式，提交给被审计单位及其主管部门。对于需要整改的问题，被审计单位应该做出书面承诺：一是充分整改；二是及时整改；三是愿意承担整改不力的全部法律后果。这些书面的确认函和承诺书，它可以作为后续跟踪检查的依据。审计机关需要建立专门的记录制度，并及时存档。
