政府审计是一个系统，这个系统有目标，还有实现这个目标的过程。根据最高审计机关国际组织的《利马宣言》，政府审计过程就是揭露背离公认标准、违反原则和法令制度及违背公共资源管理的效率、效果和经济原则的现象，政府审计目标就是提高公认标准、原则及法令制度的遵守程度并提升公共资源管理的经济性、效率性和效果性；根据《北京宣言——最高审计机关促进良治》，政府审计过程就是监督、鉴证、评价和建议，政府审计目标是促进良治。《利马宣言》和《北京宣言——最高审计机关促进良治》异曲同工，只是表述方式不同，很显然，根据法律法规对发现的问题予以定性，属于政府审计过程的组成部分，这个过程是服务于政府审计目标的。然而，现实生活中的依法审计定性却在一定程度上出现了异化，片面强调审计过程，忽视了审计过程是为审计目标服务的。在依法审计的旗号下，它会出现两类问题：一是对不合理但非违规行为的宽容；二是对合理但违规行为的严厉。这两类问题可以归结为政府审计的规则悖反，过程的实施忘却了过程的目标，其结果是政府审计目标难以达成，甚至背道而驰。 现有文献对依法审计定性的规则悖反缺乏研究。本文借鉴法学理论中的规则悖反及其应对理论，基于政府审计目标，提出一个依法审计定性可能出现的规则悖反及其应对机制的理论框架。随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，梳理相关文献；其次是在此基础上，基于政府审计目标，分析政府审计定性可能出现的规则悖反情形、直接后果及其救助机制；然后是用上述理论框架来分析新常态下的依法审计问题；最后是结论和启示。 二、文献综述 现有文献对依法审计定性的规则悖反缺乏研究，本文关注的相关研究文献，包括政府审计领域内的相关文献和政府审计领域外的相关文献。 政府审计领域内的相关文献有三类：一是依法审计的相关文献，二是审计定性的相关文献，三是政府审计可能带来的负面影响的相关文献。 在依法审计的相关文献中，直接研究如何依法审计的文献有两种观点：一种观点认为，有法必依、执法必严，在此观点下，依法审计的关键是找到适用法条；另一种观点认为，除了有法必依、执法必严外，还必须实事求是、有利于生产力的发展，在此观点下，依法审计的关键有两个，一是找到可能的适用法条，二是判断这些法条是否会适用于这种情形。在依法审计的相关文献中，还有些文献研究了依法审计的内涵、依法审计的重要性、依法审计存在的问题。 关于审计定性，一些文献研究了审计定性的原则，然而，不同的文献从不同的角度提出了不同的原则，共识程度不高。还有些文献研究了审计定性存在的问题，主要包括：定性不准确、有行政干预、适用法律法规不恰当、随意性较强等问题。 有些文献涉及政府审计可能产生的负面影响。例如，在2008年奥运会之前，有人担心，对于国家体育总局的审计会影响奥运会①；2013年开展地方政府债务审计时，也有人担心政府性债务审计会对基建投资产生负面影响②；2016年，开展科研经费审计时，有人认为，科研经费审计可能对科研产生负面影响③。有一些研究政府审计风险的文献，涉及政府审计可能产生的负面影响。还有文献从容错纠错机制的视角研究政府审计可能带来的负面影响。上述这些文献已经涉及政府审计可能产生的规则悖反，但没有直接提出这个问题。 政府审计领域外的相关文献有三类：一是会计报表审计领域的相关文献，二是行政执法领域的相关文献，三是一般法学领域的相关文献。 一些文献曾经讨论过会计报表审计目标中的合法性与公允性的关系，形成了同一论、前提论、补充论、平等论、实质论，这些研究对于本文有一定的启发，但是，本文研究的是审计发现的嫌疑行为是否属于违规行为的定性，而不是财务信息的合法与公允的关系。 行政执法领域一直面临合法性与合理性的关系问题，解决办法有两种：一是完善法律法规，尽量使法律法规合理；二是完善司法救济体系，通过司法救济来抑制合法性与合理性的背离。 在一般法学领域，法律适用相关研究很多，研究主题包括法律适用本质、法律适用原则、抵触法律法规的适用方式、法条竞合、规则悖反及其处理等，关于规则悖反的处理，有目的性扩张及目的性限缩两种方式。 综观现有文献，有如下几点结论：第一，审计机关依照法律法规对发现的嫌疑行为进行定性，是依法审计的重要内容；第二，一些研究者意识到，依法审计定性是服务于审计目标的；第三，一些研究者意识到，依法审计定性不是机械地套用法条，如果简单地理解依法审计特别是依法审计定性，可能产生负面影响。第四，法学领域关于规则悖反的处理对政府审计定性有较大的借鉴价值。然而，关于依法审计定性带来的规则悖反及其应对措施研究缺乏，本文拟致力于此。 三、依法审计定性可能出现的规则悖反及其救助机制 政府审计目标的达成根植于每个审计项目，从逻辑上来说，政府审计项目有三个步骤：一是发现嫌疑行为，二是对嫌疑行为予以定性，三是根据审计定性对违规行为进行处理处罚。上述三个步骤都会影响审计目标的达成，本文关注其中的第二个步骤（对嫌疑行为予以定性），拟提出一个关于政府审计定性可能出现的规则悖反、直接后果及其应对机制的理论框架。首先，本文是通过分析不同的依法审计定性路径来分析依法审计定性可能导致的规则悖反；然后，分析规则悖反的后果；最后，在此基础上，借鉴法学理论，提出应对规则悖反的机制。
