民国时期，在中西文化的交流和碰撞下，在审计实践的基础上，产生了具有近代意义的审计精神文化。目前学术界的相关研究主要分成四类：一是民国审计史研究。郭道扬（2004）提出，北洋政府时期的《天坛宪草》确立了独立于行政机构之外的审计组织体制，审计长和审计人员由总统任命，由国会选举产生，这又确立了国家审计的权威性。李金华（2006）认为民国审计制度具有较强的独立性、注重审计结果公开和审计官员职业化建设等特点。张建平和郑骏锋（2013）认为民国的审计体制、法律法规、程序方法、人才队伍等方面，对现代审计建设有借鉴作用。二是民国审计思想史研究。比较有代表性的著作是方宝璋著的《民国审计思想史》，“比较全面、系统地分专题对民国审计思想的主要方面、基本发展脉络以及时代特征进行了阐述，初步揭示了民国时期审计思想的总体面貌”（王岩，2011）。三是近代审计文化和廉政文化研究。例如，徐彦夫（2005）在《审计文化简论》一文中认为近代时期审计文化和审计技术比古代时期有了较快的发展。陈始发和李立娥（2015）认为中央苏区在廉政文化建设中，夯实了一整套新型的价值观念、思维方式和行为方式。四是传统文化、西方文化对审计文化建设的研究。蒋尧明（2009）认为儒家“和而不同”的文化观，对会计师事务所合并文化的融合具有重要的推动作用和指导意义。王善平和宋艳（2010）提出应把儒家文化与西方文化的精髓吸收到国家审计文化建设中。 以上研究在各自的领域取得了丰硕的成果，也为本文的进一步研究提供了线索和启迪，但是大多数侧重于审计史和审计思想史的研究，没有相对较全面地研究民国审计文化尤其是它的核心——审计精神文化，及其对当代审计文化建设的启示。民国时期，有些政府审计制度设计得较为严密，政府审计人员总体上比较廉洁、独立；民国时期中国民族工商业的审计业务被以立信会计师事务所为首的中国“四大”会计师事务所控制，许多外国在华企业也委托它们查账。其中的背后，有着深刻的审计文化尤其是审计精神文化根源。“文化自信是全面深化改革的强大精神引擎”（薛秀军和赵栋，2015）提炼民国时期的优秀审计精神文化，有助于增强审计文化自信，从而为全面深化审计改革提供动力。 二、民国时期审计精神文化的主要内容 （一）“既学习西方又结合国情”的审计理念 民国时期在政府审计职权、审计分类、审计技术和方法等方面体现了“既学习西方又结合国情”的审计理念。 1.政府审计职权的四大特点 民国时期政府审计的制度设计者注重学习西方，但又不是照搬照抄，而是结合中国国情，规定了颇具特色的政府审计职权。 （1）政府审计具有审定决算权。西方三权分立国家，立法院作为人民代议机关不仅有监督预算权且有监督决算权。孙中山认为，西方三权分立中立法院权力过大，会限制政府，进而影响行政效率。他创造性地提出五权分立。1928年10月8日南京国民政府公布的《国民政府组织法》规定：“国民政府设五院，即行政院、立法院、司法院、考试院、监察院，监察院为国民政府最高监察机关，依法行使弹劾、审计职权”（国民政府秘书处，1972）。后来规定监察院下设审计部，有审定决算全权。 （2）政府审计会议有调度审计、协审、稽察人员之权。1936年审计部草拟的《审计法》第十条规定：“审计机关，关于处理重要审计事务及调度主要审计人员，在部以审计会议，在处以审核会议之决议行之”（蒋明祺，1946）。民国采用合议制，但比西方合议制的审计会议职权更大，即有调度审计、协审、稽察人员之权。 （3）政府审计的稽察职权。1933年9月南京国民政府审计部第三厅行使稽察职权。稽察是一种主动性的动态审计，可以弥补事前审计和事后审计的不足。民国政府审计专家陶元琳（1942）认为在审计厅下面专门设置第三厅行使稽察职权，比当时欧美各国更加完备，是我国政府审计的第三大特点。 （4）审计职权无对象限制。1914年《审计法》规定了审计范围不包括大总统、副总统岁费和政府机密费；1925年《审计法》第十六条规定了国债用途的审计程序，依据特别规则执行；1928年《审计法》第二十条规定了党部决算计算的审查，不适用本法。这些都是审计对象的限制。1938年《审计法》规定了审计职权无特别对象限制，这是审计职权的一次突破，具有里程碑的意义。 2.多种角度的审计分类 曾在南京国民政府审计部门担任过要职的审计专家蒋明祺（1947）结合中国国情，对政府审计按审计职掌、审计方式、审计程序、审计性质、审计范围和审计时期等标准进行分类。曾任江苏省审计处荐任官的陶元琳（1942）按审计次数、范围、目的、效果、审计机关权限、被审计机关性质和执行审计事务的方式等标准，对政府审计作出多角度的分类。尤其值得一提的是，他按执行审计事务的方式，把政府审计分为送请审计、就地审计、巡回审计、实地抽查、委托审计等五种。在此基础上，从成本效益的角度进一步指出了五种方式各有利弊，得出了当时我国应同时采用五种方式，相互补充、取长补短的结论。蒋明祺和陶元琳对审计所作的分类，是国外审计书籍中所没有的，是结合中国国情的产物。
