2013年党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出，要“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”。2014年修正的《中华人民共和国预算法》也规定：各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告。传统以收付实现制为核算基础的政府决算报告无法全面准确反映各级政府资产、负债、成本和费用等有关信息，不利于加强政府部门资产负债管理与成本费用管理，而以权责发生制为核算基础的政府综合财务报告不仅能够全面反映政府受托责任和整体财务状况，而且能够加强政府信用评级、提升行政运行效率以及规避财政风险。权责发生制政府综合财务报告制度改革方案为我国政府会计改革作出了全面部署和整体规划，财政部按照该项改革的路线图已经开展政府综合财务报告编制试点工作，然而，与之配套的政府财务报告审计框架在我国政府审计领域仍然处于空白状态。鉴于此，从理论层面对政府财务报告审计框架进行前瞻性探索，不仅有利于我国政府审计制度的优化设计，而且对于顺利实现权责发生制政府综合财务报告改革总体目标也将发挥推动作用。 一、实行政府综合财务报告审计的现实依据 （一）增强政府公信力和财政透明度 一般来说，政府综合财务报告是整体勾勒和描绘政府财务信息的重要载体，其信息质量在较大程度上依赖于权责发生制政府会计核算系统所提供的内容。然而，政府综合财务报告必须通过多重审计监督手段才能增强其公信力，而政府审计部门和民间审计机构可以发挥应有的审计鉴证作用。另外，以权责发生制为计量基础的政府综合财务报告不仅能够充分反映政府的资产负债和收入费用等状况，而且能够增强各级政府的财政透明度。从程序理性的角度来看，为增强政府综合财务报告的真实性、公允性和透明性，政府综合财务报告编制完成以后必须经过审计鉴证。 （二）防控地方政府性债务风险 财政部和审计署等部委曾多次在不同范围内统计地方政府性债务，但各个职能部门得到的债务统计结果均存在较大差异，这可能源于统计口径和统计标准的不同。从防控地方政府债务风险的角度来看，审计监督能够考察地方政府举债程序、举债规模、偿债能力、资金使用和收支管理等状况，有利于有效识别和管控政府债务风险。当前，财政部已经开展政府综合财务报告编制试点工作，包含政府负债信息的政府综合财务报告必须经过审计鉴证才能全面评价地方政府负债状况，从而发挥防控地方政府债务风险的治理功能。 （三）为政府信用评级提供支撑 根据中国社科院金融研究所与中债资信评估公司联合开展的评级实践来看，如果采用基于金融生态的综合评价法，地方政府信用评估主要涉及地方经济实力、地方政府债务、财政收支水平与地方政府治理状况四大类指标。显然，现行政府财政决算报告无法充分提供上述评级信息。另外，如果政府机关不能提供反映一级政府整体财务状况的财务报表，政府信用评级将失去有效财务信息支撑。从审计的角度来看，如果权责发生制政府综合财务报告没有经过相关职能部门的审计鉴证，政府信用评级的基础信息可能会有失公允。鉴于此，发挥政府信用评级效能必须建立在强化政府综合财务报告审计功能的基础之上。 （四）有助于强化政府绩效监督 以权责发生制为计量基础的政府综合财务报告包含政府资产、政府负债和政府行政成本等信息，国家审计机关通过利用政府综合财务报告进行财政收支审计、经济责任审计和政府绩效审计，能够监督和鉴证政府各项财务活动的合法性、合理性与公允性，发挥政府财务报告审计的治理功能和“免疫系统”功能。建立健全的政府综合财务报告审计框架，能够在一定程度上保障政府综合财务报告制度改革顺利进行。政府财务报告审计通过查处重大违法违纪案件和揭露经济犯罪，不仅可以增强政府审计的揭示、预防和改进功能，还可以对公共权力进行制约与监督，保障政府运行系统正常运转。 二、政府综合财务报告审计的理论基础 （一）公共受托责任观 公共受托责任观认为，受托管理公共资源的公共部门有责任和义务报告其受托责任信息。各级政府由于多重委托代理关系的存在受托管理公共资源，因此有义务向社会公众和上级政府真实公允地报告公共资源的使用状况。尽管政府综合财务报告对于解除政府公共受托责任和满足社会公众的信息需求具有独特功能，但增强政府综合财务报告的真实性和公允性仍需经过国家审计机关的审计鉴证。国家审计机关作为政府职能部门，负责对国家财政收支与财务收支的真实性、合法性和效益性进行监督，这需要借助于对政府综合财务报告进行审计来完成。因此，基于公共受托责任观强化政府综合财务报告审计的功能，有利于拓展和延伸政府部门公共受托责任的内涵和外延。这种监督形式虽然因是政府内部之间的监督而显得独立性不强，但因其监督权力得到了宪法的确认而处于较高的地位。 （二）信息不对称观 按照信息经济学的观点，政府综合财务报告的编制者和使用者之间存在着严重的信息不对称。各级政府在管理社会公共资源的过程中掌握着比较充分的财务信息，因此处于相对优势地位，但与此同时可能会产生“道德风险”。社会公众的信息搜集成本较高，信息获取能力也较弱，因此，政府综合财务报告需要通过审计鉴证来降低社会公众与政府之间的信息不对称，这种审计监督机制的设立在一定程度上能够避免损害信息劣势方的利益。政府综合财务报告审计不仅可以提升社会公众对政府的信任度，同时也为提高政府运行效率和促进政府职能转变提供了重要的治理工具。
