国家审计本质认识演进研究　　

      一、文献综述与理论框架

      （一）文献综述

      审计本质是审计理论研究的永恒课题，例如，较早研究认为审计就是查账，而莫茨和夏拉夫（1961）提出审计具有集合科学的性质，促进审计理论的构建与发展；《基本审计概念说明》①（1973）认为审计是一个系统化的过程，David Flint（1988）提出审计是一种社会控制机制，这些认识促使社会审计本质从“查账论”向“过程论”、“控制论”过渡，推进了审计理论研究的深度和广度。目前，世界192个国家或地区拥有最高审计组织，对国家审计本质的认识不断演进：《利马宣言》认为审计本身不是目的，而是控制体系不可缺少的组成部分；《墨西哥宣言》强调法律保障的最高审计机关独立性对于健全民主的必要性；《北京宣言》提出“促进良治”是最高审计机关的使命和目标，强调最高审计机关在提高公共行政效率、增强透明度和强化问责制方面的作用，明确了国家审计是国家治理的重要组成部分。

      我国学者对国家审计本质认识也大体经历了查账论、经济监督/经济控制论、权利制约/民主法治论、“免疫系统”/“基石保障”论四个主要阶段，文献数量分布呈现显著阶段性特征，每经历一定时间沉淀便会出现对审计本质研究的峰值，且峰值间隔不断缩短（图1）。

      那么促使人们对国家审计本质认识演进的动因是什么？其进程呈现怎样的规律性？杨时展（1986）认为审计因受托责任发生而发生，因受托责任发展而发展；石爱中（2003）认为政治民主化是现代国家审计发展的真实动因；刘家义（2011）认为国家治理需求决定国家审计产生，国家治理目标决定国家审计方向；李凯（2009）、赵彦锋（2009）认为公共受托责任演进是国家审计本质认识变迁的动因；胡南薇等（2012）提出公民资格演进是国家审计制度变迁的巨大推动力，伴随公民资格发展，人们对国家审计本质的认识呈现鲜明差异；赵永红（2013）认为对国家审计经济监督性质和政治性质关系认识的深化推进国家审计本质认识的演变，这些研究更多是从理论角度对国家审计本质认识演进给予的概括性说明。而熊彼特（1981）曾提出经济思想史的分析技术主要包括三类：历史、统计和理论，借鉴这一观点，本文运用马克思主义关于事物本质及其认识论的思想、国家审计史料、统计方法作为考察审计本质认识演进的三类分析技术，首先构建国家审计本质认识演进的理论框架，进而通过全面考察国家审计环境、实践及理论研究历程，应用1983-2015年审计公告、报告、年鉴、文献资料，对国家审计本质认识演进的历史背景、思想脉络及时间路径进行规范研究，为国家审计本质认识演进动因及规律提供历史及统计证据。

      （二）国家审计本质认识演进的理论框架

      

      实践是人类活动的基本方式，是以变革和改造客观世界为内容的目的性活动；本质是事物的根本性质，是事物自身组成要素间相对稳定的内在联系，人们对本质的认识是一个极为复杂的社会过程。马克思辩证唯物主义和历史唯物主义认为人们进行活动总是预先抱有自觉的目的，人们由认识到自然规律，总是把认识了的自然规律转化为各种技术手段，然后利用它们为人类的目的服务，技术手段受目的制约和支配，从属于目的、服务于目的，然而它不是一种消极、被动的因素，技术手段以物化形式凝聚着人的经验、智慧和创造力，是决定目的提出和性质的现实条件，是决定目的能否实现或达到的现实力量，目的在很大程度上还是技术手段的产物，目的和技术手段相互促进、相互制约共同推进人们认识世界、改造世界历史的进步与发展（夏甄陶，1982）。因此，国家审计作为一种具有特定目的的人类活动，其本质认识必然受其特定目的和相应实现其特定目的的技术手段及其性质所决定。

      具体而言，国家审计特定目的的确定需要平衡国家治理客观需求及审计主体能力（刘家义，2015），国家审计外部经济、政治、社会、文化、生态等治理环境的更迭，促使审计对象复杂程度升级，尤其伴随我国改革开放后的科技引进和自主创新引发社会物质财富极大丰富，国家财政资金、国有资产、公共资金等激增，伴随这些资金管理、运用公共权力过程中所产生的公共责任亦越发庞大，国家审计边界持续拓展，国家治理对国家审计目标需求不断提升，而伴随审计主体目的的发展变化，人们总会选择或建构起具有不同属性或功能的审计技术手段推进特定目的实现，促使审计主体由适应环境被迫变革技术，到融合科技主动创新技术，推进审计方式进化、审计功能延展、审计主体能力持续增强，达到与其客观需求的平衡，反过来，进一步推动审计特定目的提升，形成国家审计实践螺旋式发展进程；伴随国家审计实践演进，其理论研究目标要求亦不断发展，研究者由对审计行为与现象表面特征的简单概括与表述，逐渐到从国家治理本质要求等更深层次提炼国家审计本质，相应的在继续运用传统研究方法的同时逐渐丰富科学研究技术手段，审计实证研究（包括观察法、谈话法、测验法、个案法、实验法），审计模拟实验室等逐渐在审计科研中应用，成为科学认识活动的主要方法，提高了研究者对于信息接收、存储和处理的效率及精确度，促使主体能动性及创造性不断强化，引导国家审计本质认识的演进，形成了具有鲜明时代特征的认识阶段。