2015年7月召开的中央全面深化改革领导小组第十四次会议审议通过了一系列涉及环境治理与生态保护的重大议案，决定建立环保督察工作机制，开展领导干部自然资源资产离任审计试点，推行生态环境损害责任终身追究制，以此推动各级领导干部守土有责，守土尽责，依法行政，科学发展，促进管区自然资源资产节约集约利用和生态环境安全。此举一方面给地方官员戴上了环境“紧箍咒”，有利于增强各级领导干部的环境保护意识，促进自然资源的开发利用更加注重经济效益、社会效益和生态效益相统一；另一方面拓展了领导干部离任审计的内容，对国家审计权的配置等问题提出了新的研究课题。 二、我国环境离任审计的现状分析 离任审计又称任期终结审计，它基于资财管理权与资财所有权分离后受托经济责任的产生而产生，是对资财管理者（即单位法定代表人）整个任职期间对资财所有者应履行的经济责任的履行情况所进行的审查、鉴证和总体评价活动。离任审计的表现形式主要有三种：一种是财务审计，重点审查资产负债和损益情况；一种是管理审计，重点审查资财运动的效益情况；还有一种是法纪审计，重点审查资财使用的合规情况。在《关于开展领导干部自然资源资产离任审计的试点方案》出台之前，我国环境离任审计的工作重点基本局限于领导干部使用环保资金的合规性方面，而未将自然资源资产节约集约利用和生态环境安全纳入离任审计的范畴，这不仅使环境离任审计成为事后审计，而且使环境离任审计的内容太过狭隘，不利于对法定代表人任职期间履行环境责任情况做出满意的评价效果，因而其作用主要限于消极防范，起不到对环境保护应有的促进作用。究其原因，主要有四： 一是囿于国家法律的过窄规定。目前，我国已颁布实施了《中华人民共和国环境保护法》《中华人民共和国水污染防治法》《中华人民共和国大气污染防治法》等6部环保法律，《中华人民共和国森林法》《中华人民共和国草原法》《中华人民共和国矿产资源法》等13部与环境相关的资源保护法律，以及396个环保标准，初步建立了资源环境保护方面的法律法规体系，为开展环境审计工作提供了参照依据。然而在具体规范审计人和被审计人行为的《中华人民共和国审计法》中，国家却并没有对环境审计的对象、内容、范围做出明确规定，仅笼统规定，审计机关可以对国家建设项目进行审计监督。由此可见，自然资源资产节约集约利用和生态环境安全并没有被纳入我国法律层面的环境审计监督之中，当前，我国的环境审计尚停留在对环境保护资金的审计上，实施自然资源资产离任审计工作缺乏法律依据。 二是囿于审计主体的非独立性。审计独立是确保审计结果客观、公正、权威的前提。审计独立包括实质上的独立和形式上的独立。实质上的独立指审计人员的内心独立，即在审计过程中发表意见时其专业判断不受外界的干扰和影响；形式上的独立指审计结论的外在独立，即审计人员或审计小组做出的审计结论不受拥有充分相关信息的理性第三方推断损害。我国审计机关虽然被赋予了对国家建设项目和环境管理工作进行监督检查的权利，然其隶属于政府。可想而知，由隶属于政府的职能部门来监督政府有关领导人，必然导致审计的独立性严重受限，不利于环境审计工作的切实有效开展。 三是囿于人们对经济增长的片面追求。环境审计工作是伴随着自然资源被过度开采、生态环境持续恶化、环境保护问题日益受到关注而产生的。而在十八大以前，我国过分重视GDP增速，忽视环境保护问题，没有将生态文明建设摆到与经济建设、政治建设、文化建设、社会建设同等重要的位置，致使环境审计工作没有被引起足够的重视，进展甚为缓慢。 四是囿于现行管理体制产生的不对称性。在条块结合，以块为主的现行管理体制下，我国环境审计存在两个不对称性，即公众与政府、排污企业的信息不对称，审计部门与环境保护部门、地方政府的权力不对称，造成污染排放及其对环境质量影响的信息很难被准确掌握，一些违法排污行为在个别当政领导的权力干预或环保部门执法人员的权力寻租下被视而不见或大事化小。以块为主的环境管理体制成为环境审计无力的根源之一。 三、基于自然资源资产的我国环境离任审计框架构建 关于自然资源资产离任审计的相关理论主要有利益相关者论①，可持续发展论②，委托代理理论③，法规约束论④，会计学理论⑤。上述五种理论各有各的可取之处。下面，笔者以法规约束论为基础，吸收其他理论的优点，探索构建基于自然资源资产的我国环境离任审计的基本框架： （一）关于自然资源资产离任审计的目标 长期以来，中国官员的晋升模式是一种过分关注GDP增长的“晋升锦标赛”模式，官员的晋升概率与所主政地区的GDP增长存在很强的正相关关系。在这种模式的错误引导下，不少地方的党政领导干部为博取口碑，求仕途顺达，不惜以牺牲资源、环境为代价去实现GDP的高增长。实行自然资源资产离任审计的目标，就是要彻底扭转这种“唯GDP论英雄”的“用官”和“为政”不正之风，通过环境审计功能的发挥和生态环境损害责任终身追究制的震慑，逐步实现党政领导干部对自然资源的保护从不重视到重视的主动适应并递延遗传，最终促进自然资源资产保护责任的全面有效履行，实现生态环境可持续发展。
