审计文化是国家审计机关在履行职能过程中所特有的组织文化。自1983年国家审计机关恢复设立以来，我国对审计本质的认识不断深化，已由最初的“审计监督”论演变为“国家治理”论，即国家审计是国家治理的重要组成部分，是为国家治理服务的。谭劲松和宋顺林（2012）认为“国家治理”论的提出实现了对审计理论基础和审计本质认识的升华。通常而言，对国家审计本质的认识决定了审计文化的发展方向，当“国家治理”论得到普遍认同，国家审计服务国家治理成为当前审计大环境时，探讨审计文化在国家审计服务国家治理中如何发挥作用，就成为一个值得关注的问题。 一、审计文化理论分析 （一）文化及组织文化的界定 “文化”一词最早出现在古拉丁文中，意指“耕作”、“教化”以及“开化”。而现代的文化可追溯至19世纪末期，在英国人类学家爱德华·泰勒的《原始文化》一书中首次出现，其将文化定义为一个由知识、法律、道德、信仰、艺术和风俗等构成的，包含社会组织中个人所获得的其他才能和习性的，复杂的、系统的总体。此后，根据不同研究的需要，文化发展成为一个非常广泛的概念。涂可国（1992）认为文化是人类一切活动的条件、方式、状态和结果的综合体。马勒茨克（2001）将文化定义为人类社会发展过程中物质创造和精神创造及其成果的总和，主要指既存在于人们的行为中、又存在于人们的精神和物质产品中的构想、信念、观念和世界观所组成的系统。王善平和宋艳（2010）认为马勒茨克的文化概念包含了“文明”，是广义的文化，而狭义的文化专指人类的精神创造及其成果包括制度和精神两个层面，不同于“文明”，文化可以产生出文明来，文明却不一定能产出文化来。文化概念虽然广泛，但在组织层面，总体上认为文化是组织在长期运作过程中所产生的特定的价值体系、道德规范、观念、传统、习惯等。Peters and Waterman（1982）认为组织文化是组织的价值观和指导观念，这种价值观和指导观念能够促使组织保持一种上下互相协调一致的良好习惯，给组织成员构建清晰的价值观和行为规范，为组织创造一个良好的环境氛围。Kotter and Heskett（1992）提出组织文化是代表一系列相互依存的价值观念和行为方式的总和，这些价值观念、行为方式作为全体组织成员的一种共性通过较长的时间积淀、存留下来。由于每个组织是在自身所处的特定传统和环境下形成区别于其他组织的文化，包括意识观念、价值偏向及行为规范等，而这又对组织成员产生影响，如果组织管理层能够对文化加以有效利用，那么，组织文化将成为一种十分有效的管理手段。组织正是依赖于组织文化引领各种力量，将其统一于共同的管理哲学和指导思想之中。 （二）审计文化的界定 审计文化作为国家审计机关重要的管理手段同样受到关注，陈朝豹（2004）认为审计文化是审计组织及其人员在履行法定职责、实施经济监督行为时所恪守的理念、所追求的价值、所遵循的规范、所展示的形象等，它具有独立、依法、公正、进取和奉献等特定内涵。郝振平（2012）指出审计文化是指在长期审计实践活动中，逐步形成并为广大审计人员认可、遵循和倡导的，以审计人员群体价值观为其核心内容的，带有审计特色的价值取向、审计精神、审计作风、行为方式、道德规范、法规制度和物质形态等因素的总和。以上定义将审计实践置于较为核心的位置，较好地体现了我国国家审计的职能。考虑到国家审计是国家治理的重要组成部分，本文认为审计文化定义还应反映出以下特点：一是公共性。因为审计机关是我国的政府部门，公共受托责任强调政府通过税收筹集公共资金、对国家进行治理，理论上社会公众应与政府机关一样成为国家治理的主体，而不应被排斥在公共决策之外，只有这样才能共同推动公共目标的实现和国家治理的完善；二是执法性。因为审计机关的主要职责是维护国家的财经秩序，保障国民经济和社会健康发展，因此，依照财经法律法规办事是在国家治理中发挥作用的最基本要求；三是共生性。国家审计的被审计单位以政府部门及其他使用公共资金的企事业单位为主，被审计单位与审计机关一样在国家治理中发挥着重要作用，共同影响着国家治理的完善，审计机关通过对被审计单位的审计，促其规范管理，提高绩效，进而推动国家治理的实现。基于以上理解，本文将审计文化定义为：国家审计通过审计执法活动，在服务国家治理过程中形成的，被社会公众普遍认可及审计人员所遵循的，与被审计单位共同实现国家治理为目标的制度、意识和观念的总和。由本文审计文化的定义可知，当将审计文化置于国家治理之中时，审计文化已不再局限于审计机关内部，而成为对审计机关、被审计单位及社会公众共同产生影响，实现国家治理目标的手段。 二、审计文化在国家审计服务国家治理中的作用 社会公众通过受托责任赋予审计机关的审计职能，审计机关在行使审计职能中发挥“免疫系统”的预防、揭示和抵御功能，确保被审计单位能够正确、高效的履行相应的职能，向社会公众负责，进而推动国家治理的实现。国家审计服务国家治理的路径如图1所示。
