一、问题的提出 在气候破坏等生态环境问题日益严重的背景下，采用碳排放交易体系以及其他碳排放减量权利认证体系在内的碳交易市场制度，减缓气候变化，实现碳减排目标，成为大部分国家（地区）与国际组织首选的政策工具（王爱国，2014）。根据国家发展改革委员会（以下简称“发改委”）的部署，我国统一碳排放权交易市场计划于2016年试运行。本质上，碳市场是一种以激励为基础的数量型政策手段，其有效实施依赖于市场秩序与信息公开，同时碳信息的充分有效披露离不开审计技术的运用。 把审计技术应用于碳排放领域是一个崭新的方向。国家发改委2014年12月发布的《碳排放权交易管理暂行办法》规定，重点排放单位应每年编制其上一年度的温室气体排放报告，且由核查机构进行核查并出具核查报告。碳核查是碳鉴证的一种，指依据国家相关法律、法规和标准，检验和评估企业披露的碳排放信息是否符合有关标准要求并形成文件的过程。目前，京津沪等试点省市已公布的核查机构总备案数（含重复）为84个，初步形成了中国的碳鉴证市场。但有些获批的核查机构实际上并不具备碳鉴证的专业能力，对碳市场的发展产生了不利影响。而以审计、鉴证为专长的会计师事务所却未被纳入到指定核查机构内。这无疑是让人困惑不已的。 二、碳鉴证现状分析 国际上开展碳鉴证工作的时间并不长，尚处于形成阶段，但发展迅速。在国际范围内，大约有50%的温室气体声明被独立鉴证。相关的鉴证市场为自由竞争市场，会计师事务所和非会计师事务所的市场占有率平分秋色（Anna等，2011）。目前，普华永道、安永、毕马威、德勤四大国际会计师事务所已大力进军碳鉴证领域，事务所内部形成了专门从事环境相关服务的部门。除此之外，国外其他大中型会计师事务所也相继开发了碳鉴证业务。较之国外事务所的积极态度，国内只有少数会计师事务所已有所行动，大多数仍谨持张望。 伴随着全国碳市场的渐行渐近和第二个履约季的到来，碳监管环境日益严苛，企业碳排放数据的报送和核查也渐渐常规化，各试点地区的控排企业纷纷履约，相关工作较第一年得到整体优化，保证了碳鉴证的市场需求。越来越多的企业意识到了温室气体排放报告等碳排放信息的披露不仅是实现企业自身“碳管理”和“碳约束”的关键，更是利益关系人的决策依据，同时也是促进碳交易市场健康运行的重要支撑（刘浪，2015）。通过独立的第三方机构出具双方认可的审计鉴证报告，有效保证温室气体排放报告数据的相关性、准确性以及完整性，提高报告的可信度，实现碳源排放者和碳汇供应者之间的“碳平衡”，从而可以促进产业链的共同发展。但国际上关于审计行业能否从事碳鉴证业务尚未形成一致意见，甚至存在较大分歧，接下来本文将通过正反对比论证分析法，从理论上探讨以会计师事务所为代表的审计人员是否应从事碳鉴证业务。 三、反对审计人员从事碳鉴证的主要原因 1.碳鉴证的经济效益不明显 国内会计师事务所并不急于进入碳鉴证领域，最主要的原因在于潜在风险不易判断，经济效益不明显。较之其他第三方鉴证机构，注册会计师是一个具有社会公信力的特殊职业群体。因而，社会公众对其鉴证质量控制和道德操守的要求更为严苛。高质量不仅意味着高的成本投入，还隐藏着高的质量风险。并且碳排放计量具有高度复杂性和不确定性的特征，实施碳鉴证的前期成本投入很大，风险很高，短期内经济效益并不乐观。因此，出于潜在风险和经济效益的双重考虑，会计师事务所迟迟未开展碳鉴证相关业务。 2.碳鉴证信息的财务性不强 碳排放及其测量具有很强的物理性、工程性以及技术性，导致碳排放信息缺乏财务属性和报表属性。碳信息披露主要是针对在报告期内，引起碳排放的活动量，包括企业的碳源、碳汇或碳固以及碳排放量、碳清除量、碳减排量的定性与定量描述，偏重于环境、工程以及计量技术等知识的运用，对财务方面的知识依赖度并不高。现行的温室气体排放报告并不隶属于年度财务报告，是单独对控排企业的直接碳排放、间接碳排放以及其他间接碳排放的非货币性量化反映，主要是披露碳实物量信息，缺乏应有的会计属性。 3.碳鉴证专业人才的匮乏 质疑审计人员从事碳鉴证业务的另一个关键原因是审计人员的执业胜任能力和专业知识结构。鉴于碳鉴证业务的特殊性，一般需要专业的鉴证者来进行核查鉴证。国外的碳鉴证大多是由具有非常丰富的碳排放会计知识、专业技能和实务操作经验的公共职业会计师来执行。这种专业会计人才在中国很匮乏，现阶段开展碳鉴证业务也只能由普通的注册会计师来兼任。因而从专业知识和技能层面考虑，环境咨询专家、工程技术人员以及相关认证机构人员比审计人员更具碳鉴证的执业优势。 除此以外，还有学者从碳鉴证理论的非系统性以及碳鉴证程序的非规范性角度认为审计人员进行碳鉴证是不恰当的。事实上，在碳排放权总量设限后，排放权演变为一种具有交易价值的稀缺性商品，企业通过超额减排可以形成碳资产，而一旦超排就会形成碳负债，需要去市场购买减排额度或者面临巨额罚款，影响企业盈利。因而越来越多的利益关系人开始关注企业的碳管理信息，将其列为评估企业价值的影响因素之一。而温室气体排放报告的日趋常态化以及碳管理信息的货币化更为注册会计师行业开发“碳鉴证”的新业务领域提供了契机。 四、支持审计人员从事碳鉴证的主要原因
