一、碳审计产生的背景 全球气候变暖已经成为当前国际社会高度关注的热点问题。在我国，党的十八届三中全会决定将环境保护与生态文明建设放在了突出地位。刘家义审计长（2012）在对审计工作当前和今后一个时期要突出的十个方面重点中提出，要加大对环境保护和资源能源利用情况的审计力度，促进生态文明建设。英国政府在2003年发布的《能源白皮书》中首次提到低碳经济。该白皮书认为，低碳经济是通过更少的自然资源消耗和更少的环境污染，获得更多的经济产出（王帆，2010）。碳审计作为环境审计的重要分支，是由独立的审计机构对政府和企业在履行碳排放责任方面所进行的检查和鉴证，是对碳排放管理及其成果进行独立性监督和评价的一种行为（钱纯，2011）。我国实现低碳经济还需经过长时间努力，碳审计作为重要的监督机制是其中必不可缺少的一环。 在碳审计实践较早的英国、美国、丹麦和澳大利亚等发达国家，许多学者近年来都致力于碳审计的研究，推动了碳审计发展。为了促进碳减排目标的实现，碳减排通过国家政策杠杆策略的“自上而下”转向地方政府和基层单位的“自下而上”方式，这一方式的转变其关键驱动器是开发环境审计技术，制订务实和全面的碳审计框架（Andrew C.Lovell，2003）。在碳审计框架下，碳审计的一般过程为：从员工中收集信息：组织进行现场调查；计算碳足迹；现场参观；生成碳审计报告（Shilpa Verma，2012）。这些研究对于推动碳审计的发展产生了积极作用。 发达国家还开展了细致的碳审计实践活动，如英国在大范围内推行碳审计并建设零碳社区：美国重点对汽车、房产和生活方式进行碳审计；丹麦则将碳审计重点放在了建筑物。香港是我国最先开展碳审计的地区，并于2008年7月首次推出建筑物“碳审计”指引，提出一套科学的方法核算和报告建筑物碳排放。本文在查阅已有的碳审计框架文献的基础之上，通过低碳治理（低碳财税、碳核算、碳交易、碳价、碳中和、碳配额以及碳披露）与碳审计的关系研究，构建出一套综合的碳审计机制，为我国深入开展碳审计领域的研究提供基础和参考。 二、我国碳审计现状的SWOT分析 碳审计作为生态环境建设驱动的新兴审计类型，与其他发达国家状况类似，存在优势（strength）、劣势（weakness）、外部机遇（opportunity）和威胁（threat）。 下面，分别对优势（S）、劣势（W）、外部机遇（O）和威胁（T）的内涵进行解析： S：碳审计作为低碳经济的监督机制，随着社会对可持续发展的重视而应运而生。我国已初步建立了碳排放交易市场，而碳排放量首先需要经过独立第三方的鉴证才能进入交易市场，因此碳审计的需求是必然的。根据市场供求法则，需求带动供给，随着碳交易市场逐步完善，碳审计机制必将越来越完善。通过碳审计能大幅度提高GHG报告的可信度，使其更能得到投资者的认可：同时，提供鉴证服务可以提高企业环境信息披露的质量。 W：碳审计是一项新兴业务，在这个领域国内起步较晚，相关的理论研究和实践研究还不多。当前已有碳审计的研究很少结合中国具体国情构建碳审计实务框架，这是我国碳审计发展的劣势。目前，我国缺乏统一的碳审计标准，尚未形成符合中国国情的碳审计框架和准则，也没有一套完整的碳审计规范；同时，缺乏相关的碳审计专业人才。这影响了碳审计实务的开展。 O：全球气候变暖，低碳减排一直是企业应履行的社会责任。国家政策大力扶持，党的十八届三中全会提出：“加快生态文明制度建设，推行碳排放交易制度”。碳审计作为低碳经济的监督机制，对碳排放交易与治理有着重要的作用。我国“十二五”规划规定要逐步建立碳交易市场，相关企业被强制或采取自愿方式披露碳排放活动信息。外部环境促使企业采取减排措施，也为独立第三方进行审计监督与鉴证提供了机遇。 T：我国目前还未形成低碳经济为主的经济模式，企业和公众尚未真正理解低碳经济的内涵，全社会低碳经济意识较薄弱，因此，碳审计监督机制的推广会有一定的风险。企业奉行股东财富最大化的目标，导致其不能很好地平衡社会责任的履行与最大化收益之间的关系，这将阻碍碳审计的实施与发展。 上述SWOT分析，为我国碳审计战略制定、碳审计机制设计和碳审计研究提供了现实背景。 三、低碳治理与审计关系理论 （一）政府、市场、企业的低碳治理与审计的关系 低碳治理是一个复杂的系统，其中政府、市场和企业在低碳治理中发挥各自功能。政府通过碳配额和碳税等宏观治理方式，调控低碳经济的运行。碳市场通过碳交易、碳定价和碳中和等市场治理方式，实现低碳资源的优化配置。企业通过对其碳交易或事项进行碳核算和碳信息披露等公司治理方式，公允反映其碳交易的实质。碳定价、碳中和是否真实、公允和有效率，需要内外部审计评价和鉴证，企业的碳核算和碳披露是否公允和充分，需要外部审计的鉴证。其相互联系如图1所示： （二）政府层级低碳治理及其审计 1.碳税与审计。碳税是对化石燃料按照其碳含量或碳排放量征收的一种税，相当于庇古税，通过将外部成本内部化以纳入价格系统，进而影响经济主体决策。
