环境和自然资源是人类赖以生存和发展的基础，自然资源如同是自然资本一样，无偿的为人类注资帮助发展经济。但是自然资源并不是“取之不尽、用之不竭”的。近年来，随着人民物质水平和环境保护意识的不断提高，保护环境的呼声也越来越强。并且随着各种环境问题的出现，各级政府和相关部门也意识到这种“先污染，后治理”的经济发展模式必将以生态环境作为沉重的代价，因此环境保护必须放在整个经济发展的重要位置。随后各种关于环境的法律、法规、规章等不断颁布。虽然有了相关的文件，但仍旧少不了监督。否则，再缜密的文件也会如同一纸空文，达不到预期的效果，于是环境审计应运而生。为形成完善的环境审计体系，应当明确该体系的主体、客体、内容等。只有明确环境审计体系的各组成部分才有助于落实经济责任，进行高效的审计监督，以达到提升环境水平的最初建立目标。 一、环境审计的概念 由于我国环境审计起步发展比较晚，相比较而言，国际上关于环境审计的一些定义则更具有概括性。其中具有一定代表性的环境审计定义有三种：最高审计机关国际组织提出的定义是“针对有关项目和活动的环境方面，以及环境管理系统的健全性、有效性进行监督、评价和鉴定，证实政府部门和企事业单位对环境责任的履行情况，是环境审计的本质要求。”国际商业学会提出的定义是“环境审计是环境管理的工具，他是对于与环境有关的组织、管理和设备等业绩进行系统地、有说服力地、客观地估价，并通过对环境管理和控制，鉴定公司环境政策规范等手段达到保护环境的目标。”联合国专家工作组指出环境审计是审计组织对被审计单位的环境保护项目计划、管理和实施活动的真实性、合法性和效益性进行的审查鉴定、评价法律责任的一种监督活动。 笔者认为，环境审计作为审计的一个分支，其核心职能应当归属于经济监督领域。具体来说，环境审计是指由国家审计及其他相关部门或组织依据相关的法律或其他法律性文件对从事涉及环境保护、资源利用等环境问题的相关政府、部门、企业、组织等被审主体的经济活动进行真实性、系统性、全面性监督的一种经济手段。 二、环境审计的主体和客体 （一）强化环境审计主体 环境审计究其根源应作为审计的一部分，其本质是经济领域的监督。因此相关的审计部门与审计组织应当是环境审计的主要主体。 首先，因为自然资源的最终所有权应当属于国家，所以国家审计应在环境审计当中担此重任。其次，环境审计不同于普通的审计，在其审计的过程中又不可避免需要环境保护及其他相关专业知识，因此“环境保护部门”也应积极的参与到环境审计中。除此之外，卫生部门、建设部门、规划部门也与环境审计有密切的联系。再者，由于一方面国家审计仅能代表单一的所有者国家，其评价结果的公允性受到限制，另一方面，民间审计的主体具有广泛的代表性，其不仅能够代表不同的所有权进行监督，还可以代表不同的混合所有权进行监督。其评价结果具有很强的公允性，因此民间审计也应当积极参与环境审计，尤其是对微观被审查主体的审计。最后，为更好地履行相关职责，各个相关部门和单位也可以设置内部审计进行自查。 综上，环境审计的主体应当由一个以“审计部门”主导，环保部门、卫生部门、建设部门、规划部门、民间审计等多部门参与的“综合性部门”承担。 （二）明确环境审计客体 1.宏观的审计客体 宏观的审计客体主要是指国家政府以及相关部门。每一个政府主导着当地经济发展的走向，因此，审查政府及有关部门有利于整体提高对于环境审计重要性的认识。其次，现如今重大的环保项目，多由政府组织实施，对其进行环境审计，有利于其在做出决策时进行有效的权衡“经济收益与环境成本”，并做出合理的决策。再者，对领导干部实行自然资源资产离任审计，有助于建立生态环境损害责任终身追究制，强化领导干部的责任意识。 2.微观的审计客体 微观的审计客体主要是指有关使用环境资源以及与环境保护有关的企业或组织。因为，微观的被审主体是自然资源的具体使用者，对其进行环境审计将会直接得出经济收益与环境成本比较的结果。该结果对相关的决策部门与管理部门将有直接的参考价值。 三、环境审计的内容 （一）宏观主体的审计内容 国家政府以及相关部门应对环境资源的使用和消耗负最终责任。因此，对于宏观主体的审计应当具有整体性、全面性、系统性等特点。具体来说其审查的内容有可以包含两个方面：专项资金审计与环境资源使用情况审查。目前，我国环境审计多数是基于对相关环境专项资金使用情况的审查。该审计以传统的财务审计为主线，检查环境保护资金的筹集、使用及管理情况，以及对相关环境政策的执行情况。主要强调环境审计的合法性审查与合规性审查。我国环境审计亟待加强对环境资源使用情况的审计，这也是绩效性审计的体现。针对上述情况，笔者建议通过《自然资源资产负债表》、《自然资源经济收支表》、《环境收益汇总表》来具体评估。 1.编制《自然资源资产负债表》 该表在十八届三中全会中首次提出。因为自然资源包括土地、矿产、森林、水、海洋等资源，所以编制自然资源资产负债表的目的是为了摸清自然资源“家底”，并实现对领导干部实行自然资源资产离任审计，进而对环境保护乃至整体生态文明建设工作形成有效的倒逼机制。目前在国内外，《自然资源资产负债表》的编制还没有成熟的思路和方法。而且《自然资源资产负债表》的编制不是一蹴而就，需要长期的探索和实践。由于自然资源不仅包括森林、湖泊等显性资源，还包括隐藏在地表下的大量矿产资源等隐性资源，这些显性资源或隐性资源在计量时又会面临着测算方法、价值估计、技术手段等多重问题。虽然困难重重，但并不意味着该表不存在编制的可能。以下是笔者对该表提出的设想与建议。
