凡有国家，必存税收(Tax)。税收是国家依据政治权力参与社会财富分配、获取国家机构运转资源最为重要的方式。在国家立场上，税权(Power to tax)是国家权力在税收领域的体现，通常包括税收的立法、执行和稽查诸层面。国家多以法律形式颁行税令，实现对纳税人强制无偿征税的目的。所谓“强制、无偿”，是相对并非绝对，税自民出，自非全无前提。在国家主导税政的情况下，纳税人也应享有同意、监察甚至反抗的权利，获得因缴税而来的产权、秩序保护和公共服务。换言之，税权体现的是征税人和纳税人之间权利和义务的交换关系，但国家与纳税人之间的征收、分配和交换关系如何界定，因税而生的权利与义务如何划分，均与一时之国家形态、经济形势、税收观念相系。在“溥天之下，莫非王土”的时代，朝廷执掌税收开征大权。是轻徭薄赋还是严刑重税，取决于主政者对财政需求及民力负重的判断，纳税人缴纳皇粮国税并无多少讨价还价的余地。在英法等国的资产阶级革命中，国王和贵族、新兴资产阶级之间围绕税收的博弈是西方民主宪政产生的重要契机之一。近代中国的情形不能以西方路径简单比附，但围绕征税与抗税的博弈，同样也是国家与民众利益关系调适的过程。在由农业税体系向工商税体系转型的过渡时期，裁撤不合时宜之旧税、开征适应时势之新税是其方向，政府及民众对于税收的认识也有所变化。但具体税种如何裁撤、如何开征，就受到税政体制、纳税人态度及社会共识诸因素的影响。 所得税源自西方，在近代中国被作为“良税”引进，与遗产税、印花税等同列为直接税。自晚清创设税法，到北京政府和南京国民政府初期屡经修订，数次税旗高举，但受制于税收环境和商人抵制，始终未能如愿。直到1936年前后，国民政府面临国防压力，在约两年的时间内完成所得税讨论、立法和开征的全部程序，正式对营利所得、薪资所得和存款利息所得全面征税。税依财富与收入高低累进征收，涉及面极广，纳税人反应强烈，国家与民间围绕“利”、“权”的争论较其他税类更为突出。①本文在回顾民初所得税交涉的基础上，重点对1936年所得税正式开征问题进行讨论。问题的关注点并非在于所得税的政策结果或其是否“现代化”，而是期待通过对开征过程的探究，来理解政府征税行为及民意表达间的交涉方式，以期于简单因果之外略得税权演进的内在逻辑。② 一、民国初年的所得税筹议与商会之反对 所得税系针对个人或公司、行号法人的薪酬、营利或其他财产性收入进行征税。此税制源自西方，英、法等国在19世纪初期筹设，至20世纪初成为西方发达国家普遍设立的税种，在国家财政中所占比例极高。因多根据所得分级累进征收，税负不易转嫁，故而又被视为直接税之一种。在以农业税赋为主体的中国传统税收体系中，工商税收仅占极少部分，且多是流转税和行为税，极少对收益和财产征税。晚清时期，内忧外患，筹划新政。厘金为地方督抚掌控，关税及传统商税也不敷所用。一些官吏学者主张引进西方所得税、印花税、营业税，拓展新财源。据林美莉的研究，此时“直接税”与“间接税”的观念亦由日本传入，且已有良莠之判。③当时认为印花税简单易行，1902年先行试办。所得税启动稍晚，度支部在1911年拟订《所得税章程草案》，未及推行。 至民国初年，政府着力改革财政体制，直接税备受关注。曾任北京政府财政部要职的熊希龄、周学熙、梁士诒等均把开征所得税、印花税、遗产税列为新税改革内容。熊希龄说：“新税之当改者，以印花、所得税为大宗，然亦非可猝办”，注意到新税引进，不可急切冒进。④梁启超在《中国财政改革私案》中也提出，中国应裁撤旧税、开征十大新税，以所得税列为第一，称“所得税，财政学家皆以此为最良之税则，各国皆行之，将来我国亦当采行，惟现在情形，尚办不到”，期望颇高。⑤按社会经济发展程度，时机并未成熟，但当时面临财政窘况，财政部还是勉力推进。1914年，北京政府在原有草案基础上，制订《所得税条例》28条。到1915年8月，财政部拟订所得税第一期施行细则16条。⑥1920年还设立筹备处实际开征，除公务人员薪俸所得稍有所获，成绩乏善可陈。 在税法由讨论进入试行阶段后，征税方与纳税人的矛盾也直接触发，作为纳税人主体的商人反对尤烈。如果说1936年所得税全面开征是双方交涉高峰的话，20世纪20年代政府与商人间的争议可称为序幕。在政府设立所得税筹备处后，商会就联合各界社会团体，迅即展开强烈的公开抗议活动。 1920年12月，吉林省议会、总商会、省农会、工会、教育会等14团体致公函于上海南、北商会，吁请各界一致反对所得税，电请中央收回成命。电文称：“《所得税法》虽通行于欧美各邦，然施之于中国则为创举……中国税率纷繁，人民负担已重，如施行此税，必将其他苛税一律免除，方昭公允。否则税上加税，民力几何，焉能胜此。”函电中还认为，所得税法是由袁世凯政府颁布，“未经国会通过，未发生法律上之效力，决难责人民以服从”。⑦严格来说，所得税是根据一定起征点开征，收入达标才会开征，社会团体的反对也并不代表全体民众的意见，但指称税法“未发生法律上之效力”却并不为错。社会团体以此为据，强调未得民意机构法定程序同意政府不应征税，可以说是政治上民主民权观念在税权方面之延伸。原本为国家垄断的税收开征大权出现分化，纳税人开始谋求通过民意对国家征税权加以制约。 商会抗议一直持续。在1921年11月10日的全国商会联合会临时大会上，江苏省商会联合会提议否认所得税案，且得到太原、汉口、杭州、重庆等地总商会、商会的支持。经议决，呈文北洋政府国务院、财政部、农商部请准缓办。所提理由如下： (1)所得税本身上不公平之点，须切实改正；(2)须于一切恶税废止并实行保护工商政策；(3)所得税法之用途，须确实予人民以监察之权；(4)须实行登记法，改良警政，社会有精确的统计；(5)声明不以所得税抵借外债，将政府举行之新税应列入合法之预算案；(6)政府未实行裁兵及节省各项糜费以前，人民不能承认此新税，以供无谓之浪费。⑧
