新时期我国转变经济发展方式，调整经济结构，着力改善发展环境和生态环境，环境保护与治理摆在了更加突出的战略位置。环境审计作为环境保护与治理系统中的一环，对加强环境保护与治理起着不可替代的作用。我国环境审计从无到有，在揭示环境保护与治理各层面问题，确保环保资金合理使用、环保项目有效运营、环保政策贯彻落实、环保责任切实履行等方面的作用逐渐显现，环境审计已逐步成为保障国家生态安全和公民环境权利的重要力量。但我国环境审计仍不完善，许多问题尚未解决，阻碍着环境审计的进一步发展及其作用的充分发挥。环境审计客体与范围是审计机构困惑的问题之一。未开展环境审计的因不明确环境审计客体与范围而不知方向，已实施环境审计的则通过挖掘新的审计客体与内容以突破工作局限。国外环境审计实践和理论研究中的审计客体与范围，可以参考借鉴，但由于我国制度规定、所面临的环境形势以及对“审计”的认识等方面的差异，而不可直接套用其环境审计客体与范围。政府审计机关、会计师事务所和企业内部审计部门作为环境审计主体的职责定位不尽相同，环境审计主体的环境审计客体与范围兼具共性与差异性。 二、环境审计客体界定及审计范围定义 （一）环境审计客体界定 国内外学者对环境审计客体论述不多，有的研究将环境审计客体等同于环境审计内容或环境审计对象。王学龙（1997）指出环境审计客体是环境管理责任者，上海市审计学会课题组（2001）按职责范围和权限大小，以及具体行为活动两个划分标准，对环境审计客体进行了界定。 环境审计客体是指接受审计主体审计的受托环保责任承担者和履行者。政府审计机关的审计客体通常是法定的，根据我国《宪法》和《审计法》的精神与规定，包括国务院各部门、地方各级人民政府及其各部门、国有金融机构和企业事业组织等，这些机构中负有受托环保责任的，都可以成为政府环境审计客体。会计师事务所环境审计客体是由审计委托人和会计师事务所共同约定的。企业内部审计部门的环境审计客体是其审计权限范围内，可审计的具有受托环保责任以及生成环境信息的各部门。环境审计项目中的客体在一定情况下不只是一个实体。对于建设项目的环境审计，审计客体是项目法人，审计副客体是施工单位和其他参与单位，承担着各自的受托环保责任。而在重点流域水污染防治情况等跨区域的环境审计中，审计客体包括负有责任的各省（区、市）各级人民政府。我国使用世界银行、全球环境基金、亚洲开发银行等基金或贷款的项目，参与项目有多个实体，在实施环境审计时，参与项目的多个实体都属于审计客体。对于涉及实体较多的环境审计项目，主要依据是否负有受托环保责任来理清哪些实体应归为此项目的环境审计客体。环境审计客体对环境审计的认识和理解程度不一，环境审计主体需积极与其沟通，使其能够主动有效地配合审计，以确保实现预期的审计目标。 （二）环境审计定义 审计范围定义多样，本文所指审计范围，不是我国注册会计师执业准则中所定义的为实现审计目标，根据审计准则和职业判断实施的恰当审计程序的总和，而是指审计的内容范围。“Audit”一英文词汇有多重含义，不仅指审计，还意指旁听、审核、评审、评估、稽核，因而国外文献中出现的“Environmental Auditing”或者是“Environmental Audit”与国内所指环境审计的内涵不一定相同，有的并非指“审计”（耿建新、房巧玲，2004），其所包含的“审计内容”也并不都适合纳入环境审计范围。环境审计范围指环境审计监督、鉴证和评价的内容范围，具有广泛性和发展性。目前部分审计人员困扰于“环境审计到底可以审什么”的问题是我国政府环境审计落后发达国家的表现。要迈入更高的发展阶段，需要围绕保障国家生态安全和公民环境权利的最终目标，适时拓展和调整环境审计范围。而我国会计师事务所和企业内部审计部门的环境审计大都还在探索“审什么”。结合国内外环境审计实践，适度拓展环境审计范围，有利于推动环境审计的进一步发展。 三、环境审计范围拓展 （一）环境保护资金 我国环境保护资金主要包括环境保护事业资金、环境保护专项资金、财政贴息专项贷款、环境保护收费、国外援款等。环境保护资金是政府环境审计的基础内容，审计重点关注以下方面：（1）征缴。排污费、污水处理费、垃圾处理费、监测费和罚款等的征收或收取在对象、程序、标准、手段、计算等方面是否合规，应解缴或上缴部分是否足额及时；（2）筹集。环境保护专项资金的筹集是否合规、真实、及时和足额；（3）拨付。资金拨付是否达到标准要求、符合预算、及时到位；（4）使用。资金使用的程序、用途、标准、范围是否符合相关规定，各项支出是否真实；（5）管理。相关部门对资金征缴、筹集、拨付和使用的监管是否到位，预算管理是否合规；（6）绩效。审查环境保护资金利用的经济性、效率性和效果性。而对于被征收或收取排污费、污水处理费、垃圾处理费、监测费和罚款等的企业，对其进行审计的会计师事务所或内部审计部门，应关注企业已发生的环境费用的确认、计量、记录和披露是否与会计准则相符。使用环境保护专项资金、专项贷款和国外援款的企业，内部审计部门要监督资金使用的真实性、合规性和效益性。 （二）环境报告与环境信息披露 环境信息包含对公共部门或企业受托环保责任的认定，环境报告或环境信息披露包括宏观和微观两个层面，宏观层面主要指政府环境信息公开，微观层面是指企业环境报告或环境信息披露。近年来我国环保部门依据《政府公开信息条例》与《环境信息公开办法（试行）》发布的环境信息日益增加，政府公开的环境信息反映出国家生态安全状况，部分信息与社会公众的切身利益相关。我国企业特别是重污染行业上市公司的环境报告或环境信息披露，在需求增加和一定强制力的推动下发布数量日益增多。环境信息具有认识、决策和控制作用，准确性和真实性是环境信息最重要的质量特征。公共部门或企业掩盖不利于自身的环境信息，如日常超标、违规、事故记录等，会降低环境信息应有的作用。我国环境报告或环境信息披露尚未有统一标准，审计人员在对环境信息进行审计时，要运用计算机辅助审计等技术审计生成环境信息的信息系统，验证环境统计数据和环境监测数据的可靠性，鉴证环境财务信息是否按会计制度或会计准则编制和披露，以及上市公司和拟上市公司的环境信息披露是否符合环保部、证监会和证券交易所的要求。
