在审计实务中，国有资产保护是一个较有难度且无可回避的重要问题。对此问题的阐释和分析，可借助于“合约”理论，通过对语焉不详的国有资产界定，阐释审计实务涉及问题的实质障碍，即审计结合“契约机制”，以平实和简明的理论风格对国有资产保护作出独特的路径解读。审计是国有资产的“保护神”，是保证我国社会主义市场经济主体健康发展的有效机制。合同在我国经济运行中占据重要地位，是确保审计控制功能充分发挥和信息传递畅通无阻的重要工具。但国有资产运行的低效率和审计失效的频发是一个顽疾，合同效力的控制是驾驭企业经营成败的关键，当前我国国有资产流失严重，其核心就在于“相对非正式的、没有法律强制力的契约安排统治着市场中的商业关系，而对明确法律制裁的依赖是极为少见的”。设计符合国企治理需求的合同效力控制制度及法律框架，有效防范和控制国有资产的流失，是审计工作实现绩效化目标的最终路径。 一、在国有资产保值增值中的审计失效及其原因分析 毋庸置疑，合同的签订与履行成为日常资产管理的重要节点。但近年来关涉国有资产的审计实务中，会计舞弊行为屡屡得逞，审计失效导致大量国有资产流失。在国有资产保值增值过程中，审计失效的具体表现及形成原因分析如下： （一）国有资产流失状况分析：合同“庇护”的审计失效 改革开放以来，我国经济建设成绩举世瞩目，积累了大量的国有资产。为了顺应社会主义市场经济大潮，国有企业加快改革步伐，在改制过程中有些国有企业将国有资产低价折股、出售或者以合同形式转移资产以侵吞国有资产权益，造成国有资产损失严重。国有资产近年来每年流失的数量都在500亿元左右，就是说每天流失1.4亿元左右，给国家经济和社会生活各个方面都造成了极大的损失和不良的影响。 从国有资本经营预算角度来看，2011年，部分中央部门管理的企业尚未实行国有资本经营预算管理，部分支出分配交叉重复，440亿元国有资本未落实到具体项目。如，在2010年铁十一局汉宜铁路项目部财务部原部长王利达等人侵占国有资产案中，审计署在汉宜高速铁路项目审计中发现，2009年12月和2010年2月，王利达和中铁第十一局第四工程有限公司原副总经理罗克卿分别以个人名义购买轿车支出56万多元，具体支出在施工合同中列支，诸如此类，屡见不鲜。由于经济的转轨，国有企业通过建立“企业”这一基本的市场主体形式而借助合同使国有资产大量转移，如长城资产公司以3500万价格贱卖33亿国有资产事件中，总价33亿多的国有不良债权，被负责清算剥离国有商业银行不良贷款的中国长城资产管理公司广州办事处通过一份《债权转让协议》，以3510万元的“白菜价”贱卖给深圳市戴源贸易有限公司。作为受让的对价，深圳戴源仅以1%的价格就取得了长城资产这笔巨额债权。深圳戴源在收购这笔不良债权后，又迅速以交易对价2元人民币转让了100%的股权。 审计要发挥预防和警示的“免疫”作用。审计工作应尽早地预感到关于国有资产的合同风险，有责任迅速地感知合同效力发挥的作用，提出控制措施全力解决和抵御国有资产隐性流失的可能性。值得一提的是，合同效力控制应用到我国审计的具体实践，有其独特的优势，它不仅能顺应市场化需求，而且注重资产运营的流向渠道，从微观层面进行交易的评价和控制，有助于保证审计工作的“查账功能”得到实现。针对假采购合同、假报表和决算、假支出合同等的泛滥，国有企业经营活动审计的非理想状态必须得到遏制。尤其是安然、世通、施乐公司以及我国银广厦、中航油到科隆等财务舞弊案都让投资者以及民众记忆犹新，说明了审计监督的严肃性和艰巨性。 （二）在国有资产保值增值中审计失效之原因 一是，舞弊行为更加隐蔽，越来越多地在合同的“庇护”下进行。从前面的分析，我们可以看出，当前以及将来的国有资产流失问题将会越来越多借助于各种合同。采购、销售与合同如影随形、密不可分，国有企业在与供应商日常的往来过程中，若不实行严格的合同效力控制，盲目进行采购，容易出现采购者与被采购者合谋的“高价合同”，势必造成国有资产的大量流失。在实践中，采购负责人往往通过签订采购合同，提高采购成本或重复采购，将国有资金拨付、资金使用、银行清算，直至资金到达商品和劳务供应者账户过程中的违法行为在形式上合法化。无论是买卖合同还是销售合同都会出现“经济物品”交易，当事人通过书面形式或者其他形式订立合同，在这交易之中不可避免地要出现“交易对价”，也就是在相关各方之间安排合同或契约的成本。采购价格必须使一个未完成的价格或已完成的承诺足以构成一个对价。故采购过程中存在的“高价合同”是对价未实现而导致的国有资产流失的一种表现。此外还应注意的是，在资产上市的换股并购中所确定的换股比例不得低于相关法律规定的最低要求，特别是涉及国有股份的换股并购，换股比例的确定不应低于国有股份所对应的公司净资产水平，但具体操作中往往规避这一规定。 二是，在很多情况下，相关国有资产处置的合同决策程序实行“一言堂”，导致决策不合理。合同是企业与其他企业交易的纽带，很多风险都产生于此。国有资产经营公司是国有资产授权营运主体，但国有出资人的虚拟化导致国有企业负责人的意见在很大程度上决定了项目达成合意的成与败。在国有资产经营管理过程中，直接对国有资产进行经营管理的并不是国家，国有企业的经营者接受国家的委托负责运营和管理，实践中其在角色与功能上错位严重，呈现出浓厚的行政化色彩。接受委派的代表往往与企业经理阶层形成利益共同体，这种主体错位容易导致管理层和监督层事务“一肩挑”，形成“内部人控制”现象。
