2000年以来，我国软件产业和集成电路产业快速发展，产业规模迅速扩大，技术水平显著提升，有力推动了国家信息化建设。但与国际先进水平相比，我国软件产业和集成电路产业还存在发展基础较为薄弱，企业科技创新和自我发展能力不强，应用开发水平急待提高，产业链有待完善等问题。为进一步优化软件产业和集成电路产业发展环境，提高产业发展质量和水平，培育一批有实力和影响力的行业领先企业，国务院于2011年1月出台了《国务院关于印发进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》（国发[2011]4号），继续对软件产业实行增值税优惠政策。在此背景下，财政部和国家税务总局于2011年10月联合发文，出台了《关于软件产品增值税政策的通知》（财税[2011]100号），对软件产品增值税政策做出规范和相应调整。 一、政策的主要内容 （一）增值税优惠内容。该政策第一条的第一、第二款明确了软件产品增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策，延续了财税[2000]25号文第一条第一款的规定。而第一条第三款的内容则延续了《财政部国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税[2005]165号）第十一条第三款的规定。 （二）软件产品的界定。该政策第二条对软件产品以及嵌入式软件产品进行了定义，其中对嵌入式软件产品的定义基本延续了《财政部国家税务总局关于嵌入式软件增值税政策问题的通知》（财税[2006]174号）的相关定义。由于上述定义相对专业化，为了便于实务操作，该政策对可享受增值税优惠政策的软件产品，规定了取得省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的证明，以及软件产业主管部门颁发的相关证书的条件。 （三）即征即退税额的计算。该政策对软件产品增值税即征即退税额的计算以及嵌入式软件产品增值税即征即退税额的计算进行了明确。应当注意到，该政策对当期嵌入式软件产品销售额的计算确定了一定的顺序，而不是按《财政部国家税务总局关于嵌入式软件增值税政策的通知》（财税[2008]92号）规定的统一按成本利润率对计算机硬件与机器设备的销售额进行计算，“实际成本利润率高于10%的，按实际成本利润率确定，低于10%的，按10%确定”。 （四）其他规定。一是对进项税额的合理分摊进行了规定，并要求分摊方式自备案之日起一年内不得变更。二是对按照组成计税价格计算确定计算机硬件、机器设备销售额的，要求分别核算软件、硬件成本。三是从加强税收征管的角度，规定对弄虚作假骗取税收优惠的纳税人，三年内不得再次申请。 二、政策执行中可能存在的问题及审计对策 随着信息技术的不断发展，我国在操作系统、支撑软件和应用软件等方面取得了较大进展，嵌入式软件广泛应用于通信、金融、交通、医疗、工业及消费电子等市场，在整个软件产业的收入中占到了一定比重。因此，相关政策对嵌入式软件进行界定，并明确其享受相关税收优惠，对于国家软件产业的整体发展将起到一定的促进作用。但是，历年来对嵌入式软件的相关税收优惠政策却经历了“可以—不可以—限制性可以—可以”的不同阶段。究其原因，主要是其推行在现实税收征管中有一定难度，容易出现征管漏洞及风险。从该政策的具体内容看，无论是即征即退税额的计算、进项税额的分摊，还是“按照组成计税价格计算确定计算机硬件、机器设备销售额”中要求的成本的独立核算，都对嵌入式软件的税收优惠进行了较为详细的规定。 该税收优惠政策的初衷是促进国内软件产业发展，提高自身信息技术水平与能力。但同时该项税收优惠政策处在增值税抵扣链条中，由于政策执行不到位、征管不严，容易出现不法分子利用各种手段骗取增值税退税或虚开增值税发票等问题。审计应充分研究该项政策在执行过程中存在的薄弱环节，并结合税务部门的征管平台进行数据分析，从而发现问题、促进完善。从政策执行的各环节及审计经验来看，该政策执行过程中可能出现以下问题： （一）优惠资格获取环节可能存在的问题。根据该政策规定，享受优惠政策需要省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的证明和软件产业主管部门出具的相关证书。主管部门的相关认证信息通过其网站大都能查询到，但也不排除个别企业或个人存在造假的可能，该环节可适当关注。 （二）嵌入式软件即征即退税额及进项税分摊环节可能存在的问题。如前所述，嵌入式软件在税收优惠执行过程中征管难度相对较大。软件主管部门出具的相关资料并不区分嵌入式软件和非嵌入式软件，因此，在执行过程中容易出现部分企业故意扩大嵌入式软件销售额、减少硬件销售额的问题，从而多退税款、侵蚀税基。同时，在进项税分摊过程中，部分企业也容易出于主观倾向，增加硬件进项、减少软件进项从而多退税款。上述环节虽然在该政策中有相关规定，但在实际征管过程中，涉及的软件行业专业性较强、情况较多，因此征管难度相对较大，应重点关注。 （三）利用关联企业虚假销售软件产品、虚开增值税发票骗取退税的问题。以往审计曾发现，某电视购物企业A，通过关联企业B（某软件产品企业）采购大量手机软件，A企业将手机入网许可证号发送给B企业，由B企业在其网络服务器上完成注册，当A企业将软件和手机“捆绑销售”给消费者后，消费者可以凭所购手机的入网许可证号到B企业指定的网站下载手机软件。而实际上，B企业并没有所谓的下载手机软件的网站及服务器，软件销售行为实际上是虚假的。而A企业所谓的购买的每个手机软件是手机硬件价格的数倍，通过这种方式，将增值收益全部留给了B企业，而B企业通过享受增值税即征即退获得了数千万元的退税。该案例虽然不一定普遍，但其软件增值额之巨、退税额之多，也为审计提供了相关事项核查过程中应注意的重点。
